Wniosek o stwierdzenie nadpłaty

Z uzasadnienia: Przy obliczaniu określonego w art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej terminu wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o nadpłatę należy uwzględnić wynikające z art. 79 § 1 oraz art. 81b § 1 pkt 1 O.p. okresy, w których podatnicy nie mogli wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Prowadzone postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa i kontrola skarbowa stanowią w czasie ich trwania trwałą przeszkodę do złożenia korekty zeznania. W konsekwencji zawieszenie tego uprawnienia sprawia, że podatnik nie może w skuteczny sposób złożyć kompletnego wniosku o stwierdzenie nadpłaty (wniosek winien być złożony z korektą zeznania).

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia NSA del. Zbigniew Romała, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 29 sierpnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. P. i W. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 września 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 669/10 w sprawie ze skargi A. P. i W. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W z dnia 31 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r.:

1) oddala skargę kasacyjną,
2) zasądza od A. P. i W. P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 13 września 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 669/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę W. i A. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 31 grudnia 2009 r., nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r.

Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez Sąd pierwszej instancji, stanie faktycznym:

W dniu 5 grudnia 2007 r. W. i A. P. (dalej: "skarżący") złożyli do Urzędu Skarbowego w P. korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu "PIT-36" za 2001 r. wraz z pismem wyjaśniającym z dnia 3 grudnia 2007 r., w którym wyrażono prośbę o zwrot powstałej w wyniku korekty nadpłaty podatku dochodowego na konto bankowe.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. mając na uwadze treść pisma oraz fakt, iż korekta zeznania podatkowego bez wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku nie inicjuje postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty, uznał złożone pismo za wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Następnie w dniu 17 grudnia 2007 r. wydał postanowienie, w którym na podstawie art. 165a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: "O.p.") odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty. Uznał bowiem, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasło - w myśl art. 79 § 2 pkt 2 O.p. - w dniu 30 kwietnia 2007 r., tj. po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania podatkowego za 2001 r.

Pismem z dnia 27 grudnia 2007 r. Skarżący złożyli zażalenie na powyższe postanowienie.

Postanowieniem z dnia 1 kwietnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy przyjął jednak, że prawo skarżących do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasło w dniu 19 czerwca 2007 r., tj. licząc 5 lat od daty złożenia korekty zeznania, w wyniku której zapłacono nienależny podatek.

Wyrokiem z dnia 21 listopada 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1463/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił postanowienia organu pierwszej i drugiej instancji. W uzasadnieniu tego orzeczenia Sąd zwrócił uwagę, iż przy obliczaniu określonego w art. 79 § 2 pkt 2 O.p. terminu wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o nadpłatę, na który to przepis powołał się organ podatkowy, należy uwzględnić wynikające z art. 79 § 1 oraz art. 81b § 1 pkt 1 O.p. okresy, w których podatnicy nie mogli wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Prowadzone postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa i kontrola skarbowa stanowią w czasie ich trwania trwałą przeszkodę do złożenia korekty zeznania. W konsekwencji zawieszenie tego uprawnienia sprawia, że podatnik nie może w skuteczny sposób złożyć kompletnego wniosku o stwierdzenie nadpłaty (wniosek winien być złożony z korektą zeznania). Zdaniem Sądu, organy podatkowe nie zbadały należycie okoliczności związanych z kontrolą skarbową przeprowadzoną w firmie skarżącego w latach 2003-2004, obejmującą 2001 r., co mogło mieć istotne znaczenie dla sprawy.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. uzupełnił materiał dowodowy o uwierzytelnione kserokopie dokumentów z przeprowadzonej kontroli skarbowej, po czym w dniu 29 kwietnia 2009 r. wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty. Postanowieniem z dnia 29 lipca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Postanowieniem z dnia 2 października 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego ponownie odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Jako podstawę prawną wydanego orzeczenia organ pierwszej instancji przywołał art. 165a w związku z art. 79 § 1 O.p. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. W ocenie organu pierwszej instancji, w analizowanej sprawie nie jest możliwe rozstrzygnięcie w sprawie żądania zwrotu nadpłaty podatku dochodowego za 2001 r., zawartego w piśmie skarżących z dnia 5 grudnia 2007 r., ponieważ przeprowadzona kontrola skarbowa dotyczyła tego zobowiązania podatkowego. Ponadto w jego opinii, skoro wniosek o stwierdzenie nadpłaty został złożony po zakończeniu kontroli (organ podatkowy uznał, że kontrola została zakończona w dniu 8 kwietnia 2004 r. - tj. dniu doręczenia odpowiedzi na zastrzeżenia), a do dnia jego złożenia postępowanie podatkowe nie zostało wszczęte, to w sprawie zachodzą ograniczenia zawarte w art. 79 § 1 O.p. Jednocześnie biorąc pod uwagę ocenę prawną wyrażoną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie organ pierwszej instancji uznał, że termin wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, o którym mowa w art. 79 § 2 pkt 2 O.p., w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2009 r., nie biegnie. Został on na mocy art. 79 § 1 O.p. zawieszony od dnia wszczęcia kontroli (tj. z dniem 4 listopada 2003 r.) i w związku z faktem, że do dnia wydania postanowienia nie wszczęto postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych, zawieszenie to trwa nadal.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia skarżących, postanowieniem z dnia 31 grudnia 2009 r. utrzymał w mocy zaskarżony akt. Przytoczył treść art. 122, art. art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) i art. 72 § 1 pkt 1 O.p. wyjaśniając, że w toku postępowania organy podatkowe mają obowiązek przede wszystkim uwzględnić wskazania, jakie otrzymały w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 listopada 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1463/08. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, brak jest przesłanek do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, w oparciu o wskazany przez organ pierwszej instancji art. 79 § 1 O.p. Zdaniem organu odwoławczego, odmowa wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty musi nastąpić z uwagi na zaistnienie przesłanki wynikającej z art. 79 § 2 pkt 2 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że bieg zakreślonego tam terminu rozpoczyna się z dniem złożenia zeznania bądź jego korekty, w której wykazano i na podstawie której wpłacono podatek nienależny lub zawyżony. W ocenie organu pięcioletni termin wynikający z art. 79 § 2 pkt 2 O.p. zaczął biec od dnia 19 czerwca 2002 r. W przypadku skarżących termin na złożenie wniosku należy przedłużyć o okres postępowania kontrolnego. W stanie faktycznym sprawy upoważnienie do przeprowadzenia czynności kontrolnych z dnia 30 października 2003 r. wydane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. oraz postanowienie tegoż organu o wszczęciu postępowania kontrolnego zostało podpisane przez skarżącego w dniu 4 listopada 2003 r. W tym dniu rozpoczęła się więc kontrola skarbowa dotycząca, m.in. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. i trwała do dnia 8 kwietnia 2004 r. Tym samym pięcioletni okres wynikający z przepisu art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, stosownie do wskazań Sądu, należało wydłużyć o 157 dni, tj. o okres, w którym skarżący byli pozbawieni możliwości złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na wskazania Sądu stanął na stanowisku, że ostateczny termin na wniesienie przez skarżących wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. wynikający z art. 79 § 2 pkt 2 O.p. upłynął w dniu 23 listopada 2007 r. Uchybienie temu terminowi, jak wskazał organ odwoławczy, stanowi przesłankę odmowy wszczęcia postępowania, o której mowa w art. 165a O.p. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej uznał za zasadną odmowę wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty.

W skardze na to postanowienie skarżący zarzucili, że zastrzeżenia budzi fakt, że w dokumencie "wynik kontroli" z dnia 21 maja 2004 r. organ kontrolny stwierdził, że ustalenie zobowiązania podatkowego nastąpi w osobnym postępowaniu podatkowym. Zdaniem skarżących, wszczęcia takiego postępowania podatkowego - nawet obecnie - nie zakazuje żaden przepis Ordynacji podatkowej, ponieważ przedawnienia nie można utożsamiać z prawem do wydania decyzji. Ponadto, w ocenie skarżących, termin na złożenie deklaracji korygującej w przepisach...