Szukaj
Wykop ten artykuł Dołącz do nas na Facebooku
REKLAMA

Ważne informacje w serwisie:




Aktualności:

wszystkie aktualności »

Artykuły: Zobowiązania podatkowe, czyli jak płacić podatki

04.04.2014

Ulga na złe długi w trakcie postępowania upadłościowego

Dokonując wykładni prounijnej należy stwierdzić, że przepis art. 89b ust. 1 ustawy o VAT należy interpretować w związku z art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy, co oznacza, że w sytuacji zaistnienia wierzytelności nieściągalnej w braku uprawnienia do korekty podstawy opodatkowania (podatku należnego) po stronie sprzedawcy z uwagi na sytuację dłużnika - prowadzenie postępowania upadłościowego lub likwidacyjnego, dłużnik taki nie jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającego z faktury dokumentującej ową nieuregulowaną należność - orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA - Katarzyna Radom, Sędziowie: sędzia WSA - Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), sędzia WSA - Marek Olejnik, Protokolant: starszy sekretarz sądowy Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 lutego 2014 r. przy udziale - sprawy ze skargi A sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej w J. na interpretację indywidualną Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej w P.) z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług:

I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną;
II. zasądza od Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (kwotę: czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.

UZASADNIENIE

1. Postępowanie podatkowe przed organem podatkowym.

1.1. Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej w P.; dalej: organ podatkowy) z dnia [...] lipca 2013 r. Nr [...] wydana na rzecz "A" sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej (dalej: skarżący) w przedmiocie podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

1.2. Z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji indywidualnej wynika, że w dniu 13 maja 2013 r. skarżący wystąpił z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej, w którym został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sąd Rejonowy w J. [...]Wydział Gospodarczy w dniu 4 stycznia 2011 r. ogłosił upadłość układową "A" Sp. z o.o. (dalej: Spółka), wskazując iż Spółce pozostawione zostało prawo zarządu majątkiem. W związku jednak z niezatwierdzeniem układu przez wierzycieli Spółki, dnia 10 września 2012 r., ww. Sąd Rejonowy wydał postanowienie w przedmiocie zmiany trybu postępowania upadłościowego z układowego na likwidacyjny (które to postanowienie, pomimo zaskarżenia zostało podtrzymane przez Sąd Okręgowy w L.), wyznaczając jednocześnie upadłej Spółce syndyka. Spółka w okresie pozostawania w upadłości układowej prowadziła normalną działalność gospodarczą, w tym działalność podlegającą opodatkowaniu VAT. Również po zmianie trybu skarżący dokonywał czynności opodatkowanych VAT. Spółka w okresie od dnia 4 sierpnia 2012 r. (a więc w okresie od 150 dni przed wejściem w życie ustawy nowelizującej tzw. ulgę za złe długi z tytułu VAT) dokonywała odpłatnego nabycia towarów od kontrahentów będących podatnikami VAT. Pomimo wystawienia przez wierzycieli dokumentujących te czynności faktur VAT, ani Spółka, ani skarżący - z uwagi na brak środków finansowych - nie regulowali należności w terminie. W związku z powyższym po stronie wierzycieli powstało uprawnienie do wystąpienia na drogę sądową z pozwami przeciwko skarżącemu.

Skarżący podkreślił, że wierzyciele mają prawo dochodzić swoich zobowiązań w kwocie brutto, a to choćby z uwagi na fakt, że w świetle art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2013 r. wierzyciel nie może dokonać korekty swojego zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy jego dłużnik znalazł się w upadłości. Pozbawienie wierzyciela możliwości dochodzenia całej kwoty należności w stosunku do dłużnika znajdującego się w postępowaniu upadłościowym doprowadziłoby w świetle tego przepisu do jego bezpodstawnego zubożenia. Zauważono, iż art. 89b ustawy o VAT bezwzględne nakazuje dłużnikowi w 150. dniu od upływu terminu zapłaty faktury, dokonanie korekty poprzez zmniejszenie podatku naliczonego o kwoty VAT wynikające z niezapłaconych faktur. W konsekwencji powoduje to zwiększenie podatku i konieczność zapłacenia go fiskusowi.

Znowelizowany art. 89b ustawy o VAT nie uwzględnienia wyłączeń wynikających z upadłości czy likwidacji, jakie przewiduje art. 89a ustawy o VAT. Innymi słowy, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni, licząc od dnia upływu terminu jej płatności - określonego w umowie lub na fakturze - dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze i to niezależnie od tego czy prowadzi dalej normalną działalność, czy też znajduje się w stanie upadłości lub likwidacji. W związku z powyższym, skarżący - działając z daleko posuniętej ostrożności procesowej - złożył takie deklaracje, pomimo, iż ich złożenie wydaje się być niekorzystne dla interesów masy upadłości, a przepisy nakładające obowiązek ich dokonania niespójne i wzajemnie się wykluczające.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy w świetle aktualnej regulacji art. 89a w ust. 2 pkt 3 lit. b) ustawy o VAT, który wyłącza uprawnienie wierzyciela do złożenia korekty deklaracji podatkowych w sytuacji, gdy jego nierzetelny dłużnik znajduje się stanie upadłości, należy analogicznie interpretować przepis art. 89b ustawy o VAT, tj. przyjąć, że ogłoszenie upadłości dłużnika, wyłącza obowiązek dłużnika do dokonania korekty deklaracji właściwej dla okresu, w którym upływa 150. dzień od daty wymagalności niezapłaconej faktury, co jest równoznaczne z przyjęciem, iż dłużnik nie jest zobowiązany do automatycznego zmniejszenia podatku naliczonego w deklaracji za ten okres, i tym samym nie ciąży na nim obowiązek zapłaty VAT ustalonego w oparciu o taką zasadę?

Zdaniem skarżącego w świetle aktualnej regulacji w art. 89a w ust. 2 pkt 3 lit. b) ustawy o VAT, który wyłącza uprawnienie wierzyciela do złożenia korekty deklaracji podatkowej w sytuacji, gdy jego dłużnik znajduje się w trakcie postępowania upadłościowego - analogicznie należy interpretować przepis art. 89b ustawy o VAT, tj. że ogłoszenie upadłości dłużnika wyłącza jego obowiązek do dokonania korekty deklaracji VAT za okres, w którym upłynął 150. dzień od dnia zapłaty nierozliczonej faktury. Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny i orzecznictwa przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 1112 ze zm.; dalej: p.u.n.) stanowią lex specialis w stosunku do innych przepisów ogólnie obowiązujących, w tym w stosunku do regulacji podatkowych. Nowe brzmienie art. 89a ustawy o VAT nie pozwala wierzycielowi na korektę deklaracji w sytuacji, kiedy dłużnik jest w stanie upadłości, każdy wierzyciel powinien do masy upadłości zgłosić całość swego zobowiązania w kwocie brutto.

W ocenie skarżącego, ogłoszenie upadłości powinno zamykać drogę do wystawiania korekt przez upadłego dłużnika i nie powinien tego dokonywać również skarżący, a to z uwagi, iż będzie to prowadziło do podwojenia w stosunku do masy upadłości roszczeń z tego samego tytułu, tj. VAT od jednej czynności. Sytuacja taka będzie szczególnie widoczna, gdy roszczenie o zapłatę VAT wynika z czynności prawnej sprzedaży towaru lub usługi dokonanej przez wierzyciela na rzecz dłużnika przed ogłoszeniem upadłości, choć wadliwość tej regulacji będzie można zaobserwować przez cały okres trwania upadłości. Po ogłoszeniu upadłości bowiem wierzyciel ma prawo dochodzić przysługujących mu względem upadłego wierzytelności jedynie w drodze ich zgłoszenia do sędziego komisarza, przy czym zasada ta odnosi się w całej rozciągłości do części zobowiązań dłużnika powstałych z racji opodatkowania sprzedaży VAT. W przypadku zgłoszenia przez wierzyciela swoich roszczeń do masy upadłości, dokonanie przez dłużnika lub syndyka po ogłoszeniu upadłości (w okresie, w którym wystąpił 150. dzień od daty wymagalności roszczenia) korekty naliczonego VAT doprowadziłoby de facto do wygenerowania - z tego samego tytułu prawnego - kolejnej wierzytelności, wcześniej już zgłoszonej do masy upadłości. Warto w tym miejscu zauważyć, że podwójnej zapłaty nie można byłoby uniknąć w skutek tylko częściowego uznania przez sędziego - komisarza zgłoszonych przez wierzyciela należności. Skoro bowiem ustawodawca w art. 89a ustawy o VAT ograniczył prawo wierzyciela do obniżenia swoich zobowiązań podatkowych w sytuacji, gdy dłużnik znajduje się upadłości, to rzeczywista wysokość wierzytelności wierzyciela powinna objąć całość kwoty, którą dłużnik zobowiązany był mu zapłacić z tytułu odpłatnej dostawy towarów. Wszak wierzyciel zobowiązany był do odprowadzenia obciążającego go VAT, którego następnie nie mógł odliczyć w kolejnych okresach rozliczeniowych, wskutek brzmienia art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b) ustawy o VAT.

Sytuacja wygląda bliźniaczo podobnie w wypadku, gdy wierzytelność powstanie już w trakcie postępowania upadłościowego. Jedyna istotna różnica polega wówczas na tym, że wierzyciel nie zgłosi swojej należności w trybie postępowania upadłościowego, ale będzie mógł jej dochodzić na gruncie "zwykłego" postępowania cywilnego. Warto podkreślić, że w obu przypadkach wierzyciel znajdzie się ostatecznie w posiadaniu tytułu wykonawczego na pełną dochodzoną przez niego kwotę, obejmującą również wartość VAT. Powyższe doprowadzi zatem do sytuacji, gdzie wierzyciel (który nie ma prawa do skorygowania deklaracji) posiadał będzie wystawiony na dłużnika tytuł wykonawczy na całość niezapłaconej zaległości, łącznie z VAT, którego równowartość zostanie już wcześniej uiszczona przez dłużnika (skarżącego) na rzecz Skarbu Państwa. Trzeba przy tym zauważyć, że dłużnik będzie pozbawiony względem wierzyciela wszelkich instrumentów prawnych, takich jak pozbawienie tytułu wykonawczego klauzuli wykonalności w części, a to z uwagi, iż nie będzie mógł przedstawić dowodu spełnienia swojego świadczenia do rąk wierzyciela, co w świetle art. 840 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 43 poz. 296 ze zm.) jest przesłanką konieczną do uwzględnienia takiego powództwa.

Zwrócono uwagę, że przedstawiona wykładnia przepisu art. 89b ustawy o VAT w jego aktualnym brzmieniu, mogłaby zostać uznana za sprzeczną z podstawowymi zasadami prawa podatkowego w zakresie VAT, a nawet z odpowiednimi normami prawa unijnego, czy Konstytucji RP.

Jak wyżej wykazano, zdaniem skarżącego, zastosowanie wyłącznie wykładni językowej do norm wynikających z art. 89a i 89b ustawy o VAT mogłoby prowadzić do złamania zasady jednokrotnego opodatkowania tej samej czynności, jak i zasady neutralności VAT. Należy zauważyć, że przepisy obowiązujące do dnia 1 stycznia 2013 r. tworzyły zharmonizowany system, w którym sytuacja prawna dłużnika w znacznej mierze zależała od zachowania wierzyciela, czego najistotniejszym wyrazem była okoliczność, że dłużnik obowiązany był do korekty swojej deklaracji VAT (a tym samym do zapłaty wyższej kwoty podatku) jedynie w sytuacji, gdy wierzyciel skorzystał z prawa do pomniejszenia swojego zobowiązania podatkowego. Aktualnie obowiązująca regulacja - odczytywana wprost - burzy całkowicie symetrię pomiędzy uprawnieniem wierzyciela a obciążeniem dłużnika. Wobec tego drugiego bowiem, ustawodawca wystosował bezwzględny nakaz automatycznego dokonania korekty deklaracji VAT w okresie po upływie 150. dnia od terminu zapłaty faktury VAT, z którą związane jest roszczenie wierzyciela, niezależnie od tego czy ten ze swojego uprawnienia skorzystał, czy też nie. Taka regulacja może być uzasadniona w modelowych sytuacjach, w których przecież w interesie wierzyciela leży dokonanie korekty podatku należnego, co w konsekwencji powoduje obniżenie jego zobowiązania podatkowego. W takim wypadku przepisy przyspieszające rozliczenie trójstronnego stosunku należy uznać za korzystne i zmierzające do ochrony podmiotu pokrzywdzonego niesumiennym zachowaniem kontrahenta. Sprawa ma się jednak zgoła inaczej w tych wypadkach, w których wierzyciel nie ma prawa skorygować wysokości podatku należnego, w tym zwłaszcza w sytuacji, gdy jego dłużnik znajduje się w upadłości. W takim wypadku norma wyinterpretowana z zestawienia art. 89a i 89b ustawy o VAT - przy zastosowaniu wyłącznie wykładni językowej - każe przyjąć, że dodatkowe zobowiązanie dłużnika - które powstało w oparciu o art. 89b ustawy o VAT - nie ma żadnego korzystnego wpływu na sytuację prawną wierzyciela, a nawet może powodować jej pogorszenie, choćby w konsekwencji zwiększenia obciążeń masy upadłości czego skutkiem może być zaspokojenie ogółu wierzycieli w mniejszym stopniu.

W ocenie skarżącego, efekt taki jest całkowicie sprzeczny z celami jakie ustawodawca stawiał przed sobą wprowadzając instytucję "ulgi za złe długi". Gdyby zaprezentowane powyżej rozumienie art. 89b ustawy o VAT - w sytuacji upadłości dłużnika - utrzymało się, w praktyce oznaczałoby to, że w tym zakresie nie mamy już do czynienia z ulgą, ale z sankcją nałożoną przez prawodawcę na znajdującego się w ciężkiej sytuacji materialnej dłużnika. Taki wniosek wprost wynika z faktu, iż sytuacja upadłego będącego dwukrotnie zobowiązanym do zapłaty tego samego de facto świadczenia - raz na rzecz Skarbu Państwa (z tytułu nadwyżki podatku należnego nad naliczonym w deklaracji za okres, w którym wypadałby 150. dzień od daty wymagalności faktury), a raz na rzecz wierzyciela (z tytułu niezapłacenia całości ceny), w żaden sposób nie wpływa na poprawę sytuacji swojego kontrahenta.

Skarżący wskazuje, że powyższych komplikacji można uniknąć przy zastosowaniu wykładni systemowej i celowościowej art. 89b ustawy o...

DOSTĘP DO PEŁNEJ TREŚCI SERWISU WWW.PODATKI.BIZ JEST BEZPŁATNY
WYMAGANE JEST JEDNAK ZALOGOWANIE DO SERWISU.
UŻYTKOWNICY ZALOGOWANI MOGĄ RÓWNIEŻ DODAWAĆ KOMENTARZE.

Jeżeli jeszcze nie jesteś zarejestrowany, zapraszamy
do wypełnienia krótkiego formularza rejestracyjnego.

REJESTRACJA

dla nowych użytkowników

LOGOWANIE

dla użytkowników podatki.biz

podaj e-mail:
wprowadź hasło:

zapomniałem hasła | problemy z logowaniem

DLACZEGO WARTO SIĘ ZAREJESTROWAĆ DO SERWISU PODATKI.BIZ?

Otrzymujesz całkowicie bezpłatny stały dostęp do wielu informacji, między innymi do:

  • ujednolicanych na bieżąco aktów prawnych (podatki, ubezpieczenia społeczne i działalność gospodarcza)
  • narzędzi: powiadamiania o nowych przepisach, zmianach w przepisach i terminach
  • kalkulatorów i baz danych
  • działów tematycznych zawierających pogłębione informacje na interesujące Cię tematy; omówienia, odpowiedzi na najczęściej pojawiające się pytania
  • strony osobistej, na której znajdziesz aktualne informacje przeznaczone dla osoby o Twoim profilu zawodowym. Dodatkowo będziesz mógł edytować własną listę zakładek w celu szybszego docierania do szczegółowej informacji
  • newslettera informującego regularnie o wydarzeniach związanych z podatkami i działalnością gospodarczą

Czas rejestracji - ok. 1 min

Uwaga

Podczas rejestracji nie zbieramy żadnych szczegółowych danych personalnych i teleadresowych. W każdej chwili możecie usunąć trwale i bezpowrotnie dane dotyczące Waszego konta. Przed rejestracją prosimy o zapoznanie się z regulaminem »