Skutki podatkowe darowizny z poleceniem

Z uzasadnienia: Nabycie przez osobę trzecią, własności rzeczy lub praw majątkowych z tytułu polecenia, nałożonego na obdarowanego w umowie darowizny, którą zawarto w formie aktu notarialnego stanowi wypełnienie dyspozycji przepisu art. 4a ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nabycie następuje bowiem na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego. Tym samym obowiązek zgłoszenia, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 tej ustawy, nie dotyczy przypadku nabycia nieodpłatnej służebności z tytułu polecenia darczyńcy ciążącego na obdarowanym na podstawie umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 maja 2013 r. sprawy ze skargi J.Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 20 grudnia 2012 r. nr (...) w przedmiocie podatku od spadków i darowizn:

1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzająca ją decyzję organu pierwszej instancji;
2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości.

UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi

1.1. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z 20 grudnia 2012 r. nr (...) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z 2 października 2012 r. nr (...) w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn w wysokości 2458 zł.

1.2. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że 4 stycznia 2010 r. została zawarta umowa darowizny w formie aktu notarialnego, na podstawie której E.J. małżonkowie Z. darowali na rzecz córki K.Z. lokal mieszkalny. Z § 6 umowy wynikało, że obdarowana K.Z. ustanowiła z polecenia darczyńców na rzecz rodzeństwa, J.Z. i P.Z. prawo służebności osobistej, polegające na prawie zamieszkiwania w przedmiotowym lokalu mieszkalnym dożywotnio i nieodpłatnie. J.Z. nie uczestniczyła w czynności ustanowienia służebności osobistej.

1.3. J.Z. 27 lutego 2012 r. złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w K. zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych, w którym wykazała nabycie ww. prawa służebności osobistej. Jako datę powstania obowiązku podatkowego wskazała dzień 4 stycznia 2010 r. Wraz ze zgłoszeniem podatniczka złożyła pismo, w którym wyjaśniła, że nie była obecna przy spisywaniu umowy darowizny u notariusza i nie została poinformowana przez rodziców i siostrę o szczegółach tej umowy. Ponadto podatniczka wskazała, że zgodnie z art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (j.t. Dz. U. z 2009 r. nr 93, poz. 768) dalej zwana "ustawa o podatku od spadków i darowizn", jako siostra osoby ustanawiającej na jej rzecz służebność jest zwolniona z podatku, jeżeli po powzięciu wiedzy o przedmiotowym fakcie poinformuje właściwy organ podatkowy, czego dopełniła 27 lutego 2012 r.

1.4. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem polecenia darczyńcy. W myśl przepisu art. 893 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93) dalej zwany "K.c.", polecenie przy umowie darowizny polega na tym, że darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem. Wskutek wykonania polecenia przez obdarowanego określona osoba może nabyć rzeczy lub prawa majątkowe. Nabycie tego prawa, o ile nie korzysta ze zwolnienia, podlega podatkowi od spadków i darowizn. Stosownie do przepisu art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Zgodnie z art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o nabyciu oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu. Obowiązek zgłoszenia nie obejmuje m.in. przypadku gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego (art. 4a ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Zgodnie z art. 245 § 1 K.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do ustanowienia ograniczonego prawa rzeczowego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności. Forma aktu notarialnego jest potrzebna tylko dla oświadczenia właściciela, który prawo ustanawia (art. 245 § 2 K.c.). W przypadku, gdy właściciel nieruchomości składa oświadczenie o ustanowieniu służebności w formie aktu notarialnego, a strona, na rzecz której ustanowiono prawo nie uczestniczy w czynności ustanowienia służebności, wówczas dla skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nabywca zobowiązany jest do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego lub dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu.

1.5. Ustalono, że J.Z. o ustanowieniu nieodpłatnej służebności osobistej została poinformowana przez Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego w K. 15 lutego 2010 r., zatem w myśl art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn termin do zgłoszenia nabycia tego prawa upłynął 15 sierpnia 2010 r. Zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych podatniczka złożyła natomiast 27 lutego 2012 r., a zatem po terminie. W niniejszej sprawie nie została także spełniona dyspozycją z art. 4a ust. 4 pkt 2 ww. ustawy, gdyż służebność lokalu mieszkalnego przysługująca J.Z. nie powstała na mocy umowy stron zawartej w formie aktu notarialnego. Taką formę miała wyłącznie umowa darowizny lokalu mieszkalnego zawarta pomiędzy E. i J. małżonkami Z. K. J.Z. nie przystąpiła do aktu notarialnego spisanego 4 stycznia 2010 r., nie złożyła w terminie stosownego zgłoszenia i tymi samym nie wypełniła obowiązku z art. 4a ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Zdaniem organu odwoławczego w konsekwencji nie ma zastosow...