Rozliczenie VAT w przypadku premii pieniężnych

Z uzasadnienia: Istotnym argumentem kwestionującym możliwość uznania premii pieniężnych za rabaty, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT jest powołanie się na zakaz interpretowania podejmowanych przez podatnika działań gospodarczych w sposób sprzeczny z jego intencjami. W ocenie NSA nie można jednak uznać, że sama wola podatnika, znajdująca odzwierciedlenie w treści czynności prawnej, może określać charakter prawny świadczenia w oderwaniu od jego obiektywnych cech. Nie nazwa, lecz treść świadczenia decyduje o tym, jaki ma ono charakter.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1170/11 w sprawie ze skargi C. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 4 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług:

1) uchyla zaskarżony wyrok w całości,
2) oddala skargę,
3) zasądza od C. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na rzecz Ministra Finansów kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 17 stycznia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną przez C. Sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej jako "skarżąca" lub "spółka") interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 4 sierpnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu sąd pierwszej instancji podał, że z wniosku o udzielenie interpretacji wynikało, iż spółka sprzedaje towary na rzecz różnych podmiotów prowadzących działalność handlową i dokonujących dalszej odsprzedaży tychże towarów. W celu zachęcenia odbiorców do dokonywania dużej ilości zakupów, a także do terminowego regulowania płatności wynikających z wystawianych przez nią faktur spółka zawarła porozumienie, zgodnie z którym odbiorcy są uprawnieni do otrzymywania premii pieniężnych. Warunkiem wypłaty takich premii jest dokonanie w określonym czasie określonego poziomu zakupu towarów, a także uregulowanie w terminie wynikającym z umowy płatności za towary. Wypłacane przez spółkę premie pieniężne dotyczą ogółu obrotów i płatności zrealizowanych w danym okresie np. w ciągu kwartału i nie stanowią odpłatności za czynności inne niż te, które wiążą się z dokonaniem w określonym czasie zakupów za określoną kwotę, a także z terminowym uregulowaniem płatności. W związku z powyższym zadano następujące pytania:

- w jaki sposób powinna być udokumentowana wypłata lub naliczanie premii pieniężnej?

- czy ewentualna faktura, która dokumentowałaby wypłatę lub naliczanie premii pieniężnej w przypadku gdyby zawierała podatek od towarów i usług, dawałaby prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Zdaniem spółki w opisanym stanie faktycznym nie wystąpią rabaty, które powinny być uwzględniane przez spółkę w wystawionych fakturach korygujących. Przyznanie, czy też wypłata premii pieniężnej nie jest traktowane jako należność za opodatkowaną usługę. Zrealizowanie określonego poziomu zakupów, w określonym w umowie czasie, a także dokonanie terminowych płatności i co za tym idzie nabycie uprawnienia do wypłaty, czy też naliczenia premii pieniężnej, nie stanowi odpłatnego świadczenia usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie jest wyłączone z opodatkowania tym podatkiem. W ocenie spółki, okoliczność nabycia praw do wypłaty premii pieniężnej powinna być potwierdzona zwykłą notą księgową, gdyż zarówno przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej jako "ustawa o VAT") (regulujące kwestie faktur), a także ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 dalej jako "O.p.") odnoszące się w art. 87 § 1 do rachunków dotyczą tylko sprzedaży (dostawy) towarów, bądź świadczenia usług. Tymczasem w przedmiotowej sprawie zrealizowanie przez odbiorców określonego poziomu zakupów, w określonym czasie, a także dokonanie płatności w terminach wynikających z zawartych umów, nie stanowi ani dostawy towarów ani świadczenia usługi. W ocenie spółki wypłacana premia nie jest rabatem, który powinna uwzględnić w wystawianych fakturach korygujących.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 4 sierpnia 2011 r. Minister Finansów uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. W wyniku analizy przepisów prawa podatkowego, w szczególności: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 29 ust. 1 i ust. 4 ustawy o VAT, organ stwierdził, że skoro nabycie przez odbiorców prawa do premii pieniężnych oraz ich wypłaty uzależnione są wyłącznie od dokonania określonego poziomu zakupów oraz terminowej płatności, to na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, nie wystąpi niezależna od obrotu towarami usługa. W konsekwencji w sprawie zastosowanie będzie miał art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, który wyklucza prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących czynności niepodlegające opodatkowaniu. Oznacza to, że w przypadku, gdy kontrahent udokumentuje otrzymanie premii pieniężnej fakturą VAT, spółka nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego. Organ zauważył, że premie są odzwierciedleniem obrotu handlowego między stronami porozumień, zrealizowanego w danym okresie, np. w ciągu kwartału. Zatem w tak przedstawionym stanie faktycznym przekazywane kwoty premii pieniężnych można powiązać ze zrealizowanymi dostawami, w związku z czym, powinny być traktowane jako udzielenie rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ mają bezpośredni wpływ na wartość dostaw i w efekcie prowadzą do obniżenia ich wartości (ceny). Takie zdarzenia winny być dokumentowane przez spółkę poprzez wystawienie faktur korygujących w trybie § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 68, poz. 360 dalej jako "rozporządzenie").

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany zakwestionowanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucając organowi naruszenie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, polegające na przyjęciu, że wypłata przez spółkę premii kontrahentom za dokonanie w określonym czasie określonego poziomu zakupu towarów a także uregulowanie w terminie wynikającym z umowy płatności powinna być traktowana jako udzielenie rabatu, w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o VAT oraz naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że premia pieniężna wypłacana kontrahentom w związku z realizacją określonego pułapu obrotów stanowi rabat i nie jest świadczeniem pieniężnym nie wpływającym na obniżenie obrotu, czyli nieodpłatnym świadczeniem ekwiwalentnym, nie podlegającym opodatkowaniu w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę uznał za prawidłowe stanowisko spółki, że inna jest istota premii pieniężnej a inna udzielenia rabatu. Sąd zwrócił uwagę na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, w których wskazano, że "wypłacana nab...