Zgodnie z tzw. dużą nowelizacją ustaw o podatkach dochodowych, która została opublikowana w Dzienniku Ustaw 27 listopada br. (poz. 2175), od nowego roku podwyższony zostanie limit dotyczący stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dla twórców o 100%, tj. do kwoty 85 528 zł rocznie. Jednocześnie do ustawy o PIT dodana zostanie lista zawodów mogących korzystać z tzw. kosztów autorskich, co, jak oceniają eksperci, będzie skutkować nowymi sporami interpretacyjnymi między fiskusem a podatnikami.

Jak jest obecnie?

Stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o PIT, 50% koszty uzyskania przychodów przysługują z tytułu:

• zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego;
• opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną;
• korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa powyżej (w art. 22 ust. 9 pkt 1-3), nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT.

Limit ten został więc ustalony w oparciu o skalę podatkową. W 2017 r. górna granica jej pierwszego przedziału wynosi 85 528 zł. Oznacza to, że w tym roku limit ten wynosi 42 764 zł. W związku z tym twórca ma prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów tylko do tych przychodów z tytułu przeniesienia prawa autorskich, które będą mieścić się w rocznym limicie.

50% koszty w ramach stosunku pracy

Koszty w wysokości 50% przysługują także w sytuacji, gdy twórca osiąga przychody z przeniesienia praw autorskich w ramach stosunku pracy. Koszty te oblicza i potrąca pracodawca. Podstawą takiego działania jest art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, z którego wynika, że w takim przypadku pracodawca działa jako płatnik podatku dochodowego, obowiązany pobierać zaliczki na podatek dochodowy, z uwzględnieniem między innymi kosztów uzyskania przychodów w wysokości wskazanej w art. 22 ust. 9.

Powyższe oznacza, że pracodawca ma obowiązek bieżącego weryfikowania, jaka kwota zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów została już w danym roku podatkowym odliczona.

Z uwagi na to, że twórca może posiadać także inne źródła przychodów, do których zastosowanie znajdą 50% koszty uzyskania przychodów (o których niekoniecznie chciałby informować pracodawcę), może on skorzystać z regulacji wprowadzonej ustawą z 24 października 2012 r. W art. 41 ustawy o PIT został dodany został ust. 11, zgodnie z którym płatnicy przy obliczaniu zaliczki nie stosują kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1–3, jeżeli podatnik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie to składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Skutki przekroczenia limitu kosztów

Ustawa stanowi, że koszty w wysokości 50% nie mogą przekroczyć 1⁄2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej. Zatem, po jej przekroczeniu nie przysługują twórcy już żadne zryczałtowane koszty. Koszty w wysokości 20% dotyczą przychodów z umowy zlecenia lub o dzieło, które są określone w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 ustawy o PIT, a co za tym idzie – nie mogą mieć zastosowania do przychodów ze źródła, jakim jest odpłatne zbycie praw majątkowych wskazane w art. 18 ustawy o PIT. Potwierdza to także fiskus. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 14 listopada 20013 r., sygn. IPPB2/415-625/13-2/MK1, wyjaśnił:

W związku z tym, uzyskany przez twórców przychód z tytułu korzystania i rozporządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi w ramach zawartych umów o dzieło zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi przychód z praw majątkowych o którym mowa w art. 18 ww. ustawy, od którego płatnik przed dokonaniem poboru zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy na mocy art. 22 ust. 9 pkt 1-3 dokonuje potrącenia 50% kosztów uzyskania przychodu.
Należy mieć na uwadze, że do przychodów z praw majątkowych nie stosuje się 20% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w przepisie art. 22 ust. 9 pkt 4. Mają one zastosowanie tylko do przychodów określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W konsekwencji, jeżeli przychód osób zatrudnionych na warunkach umowy o dzieło przenoszącej prawa autorskie przekroczy w danym roku podatkowym w stosunku do danego twórcy 1/2 kwoty, o której mowa w art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnik winien odstąpić od potrącania 50% kosztów uzyskania przychodów, bez możliwości uwzględnienia 20% kosztów uzyskania przychodów.
Reasumując począwszy od 2013 r. po przekroczeniu przez twórcę w danym roku podatkowym limitu kosztów uzyskania przychodów w wysokości wynikającej z brzmienia art. 22 ust. 9a ustawy, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 cytowanej ustawy Wnioskodawca jako płatnik powinien stosować zerowe koszty uzyskania przychodów, bowiem do tego przychodu nie przysługują inne zryczałtowane koszty uzyskania przychodów, niezależnie, czy podatnik złoży lub nie oświadczenie dotyczące rezygnacji z ich stosowania.

Koszty w wysokości faktycznie poniesionej

Jeżeli podatnik udowodni, że kos...