Opodatkowanie VAT odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umowy

Pytanie podatnika: W rozpatrywanej sprawie Strony zawarły umowę przewidującą możliwość jej wcześniejszego rozwiązania w dowolnym terminie, a w sytuacji wypowiedzenia umowy przez Spółkę, zobowiązana jest ona do zapłaty Wnioskodawcy wynagrodzenia za okres trzymiesięcznego wypowiedzenia umowy (z jednoczesnym zwolnieniem z obowiązku świadczenia usług) oraz odszkodowania w przypadku rozwiązania umowy z przyczyn niezawinionych przez podatnika. Czy ww. odszkodowania podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie powinno być udokumentowane fakturą?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2015 r. (data wpływu 4 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz dokumentowania:

• otrzymanego wynagrodzenia za okres trzymiesięcznego wypowiedzenia umowy - jest prawidłowe,
• otrzymanego odszkodowania - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz dokumentowania otrzymanego odszkodowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będąc zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, 30 września 2014 roku zawarł ze Spółką umowę na czas nieokreślony, na podstawie której zobowiązał się do wykonywania usługi nadzoru budowlanego. W związku z tym, w trakcie trwania umowy podatnik wystawiał co miesiąc fakturę dokumentującą świadczenie usług na kwotę wynagrodzenia określonego w sposób zryczałtowany. Umowa określała konsekwencje dotyczące jej rozwiązania w dowolnym terminie. Na ich podstawie, w przypadku wypowiedzenia umowy przez Spółkę (Zleceniodawcę) Wnioskodawcy przysługują dwa rodzaje należności:

1. wynagrodzenie za okres trzymiesięcznego wypowiedzenia umowy (z jednoczesnym zwolnieniem z obowiązku świadczenia usług) oraz
2. odszkodowanie w przypadku rozwiązania umowy z przyczyn niezawinionych przez podatnika.

Zleceniodawca 12 grudnia 2014 r. dokonał wypowiedzenia umowy z przyczyn niezawinionych przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy odszkodowanie należne podatnikowi w związku z rozwiązaniem umowy z przyczyn niezawinionych przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie powinno być udokumentowane fakturą?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest:

1. wystawienie faktury dokumentującej wynagrodzenie za okres trzymiesięcznego wypowiedzenia, jako należności za świadczoną usługę oraz
2. wystawienie noty obciążającej spółkę (byłego kontrahenta) na kwotę odpowiadającą odszkodowaniu otrzymanemu w związku z rozwiązaniem umowy z przyczyn niezawinionych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z brzmieniem art. 106 b ust.1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej ustawy VAT, podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 ustawy VAT. Newralgiczne jest więc ustalenie, czy odszkodowanie jest należnością za świadczenie usługi wchodzącej w zakres opodatkowania podatkiem VAT.

Katalog czynności objętych zakresem opodatkowania został zawarty w art. 5 ustawy VAT, zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania jest między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Organy podatkowe w wypracowanych przez nie interpretacjach prawa podatkowego przyjmują, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Wnioskodawca uznaje, że do tak rozumianej definicji świadczenia usług nie można zaliczyć odszkodowania otrzymanego w związku z rozwiązaniem umowy z przyczyn niezawinionych przez niego. Nie można bowiem w tej sytuacji rozpoznać ani działania ani zaniechania. Brak winy stanowi jedynie walor, który można przypisywać jego zachowaniu w trakcie obowiązywania umowy, a rodzący konsekwencje już po jej rozwiązaniu. Ów brak nie stanowi żadnej czynności i jest jedynie przymiotem towarzyszącym usłudze w trakcie trwania stosunku prawnego łączącego strony umowy. Brak winy w zachowaniu podatnika w trakcie świadczenia przez niego usług nie jest ani odrębnym świadczeniem ani też nie jest czynnikiem wpływającym na zwiększenie bądź zmniejszenie podstawy opodatkowania. Jak bowiem przedstawiono wynagrodzenie było określane w sposób zryczałtowany. Zatem brak winy stanowił naturalia negotii umowy, jako przedmiotowo nieistotny, a co za tym idzie nie wpływające na zakres praw i obowiązków stron składnik umowy, nie implikujący powstania bądź obniżenia należności za świadczenie. Nie można więc przypisywać brakowi winy konsekwencji na gruncie podatku VAT takich jak dla usługi będącej przedmiotem umowy. Powołana wyżej definicja świadczenia usług w sposób otwarty (niejako jako definicja negatywna) określa swój zakres. Jak wyżej zauważono przedmiotem opodatkowania są działania lub zachowania. Nie można więc uznać, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odszkodowanie otrzymane w związku z rozwiązaniem umowy z przyczyn niezawinionych przez Wnioskodawcę, a więc nie wiążące się z żadnym działaniem, ani zaniechaniem z jego strony.

Ponadto, aby świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, uznać za usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług muszą być spełnione dodatkowe warunki. Po pierwsze w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia. Odnosząc się do tej przesłanki uznania świadczenia za usługę niezbędne jest ustalenie, czy dane czynności skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez dokonującego płatności w zamian za ich wykonanie bądź zaniechanie. Organy podatkowe oraz sądownictwo zauważa, że „zapłata za zgodę kontrahenta na prawo do wcześniejszego wycofania się z umowy są objęte opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług i powinny być dokumentowane fakturami VAT” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 czerwca 2014 r., sygn. Akt I FSK 981/13). Wnioskodawca zauważa, że w przedstawionych okolicznościach podatnik ma prawo do wynagrodzenia za okres 3 miesięcznego wypowiedzenia i to świadczenie zdaniem Wnioskodawcy skutkuje korzyścią po stronie spółki, polegającą na jego zgodzie na rozwiązanie umowy. Zdaniem więc Wnioskodawcy za tego rodzaju zapłatę należy rozpoznać świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT. Stąd też, jak wskazano wyżej Wnioskodawca uważa, że ta kwota powinna być udokumentowana fakturą i opodatkowana podatkiem VAT.

Zupełnie inny charakter ma natomiast odszkodowanie za rozwiązanie umowy z przyczyn niezawinionych przez Wnioskodawcę. Przysługuje ono za brak winy w przyczynieniu się do wypowiedzenia umowy, co nie stanowi ani zgody, ani działania, nie można temu również przypisywać domniemania tolerowania zachowania innego podmiotu. Dlatego też należne podatnikowi odszkodowanie nie ma stanowić zapłaty, a pełni funkcję rekompensaty. Zgodnie z art. 483 - § 1 kodeksu cywilnego, można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Z powołanego przepisu - zawartego w dziale kodeksu cywilnego regulującym skutki niewykonania zobowiązań (art. 471-486) - wynika, że kara umowna jest związana z odpowiedzialnością odszkodowawczą za szkodę spowodowaną niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem zobowiązania niepieniężnego (poszczególnymi przejawami nienależytego wykonania zobowiązania). Jeżeli więc w umowie przewidziano odrębną karę umowną w związku z odstąpieniem od umowy, to należy przyjąć, że tak określona kara miała rekompensować szkodę - w przewidywanym przez strony rozmiarze - jakiej dozna strona na skutek niewykonania zobowiązania w następstwie odstąpienia od umowy. Podstawą zastrzeżenia tej kary, co do wysokości, była określona kalkulacja hipotetycznej i specyficznej szkody, jaką poniesienie strona w związku z niewykonaniem zobowiązania w następstwie odstąpienia od umowy (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 24 maja 2012 r., V CSK 260/11). W uchwale składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 13 maja 1987 r., III CZP 82/86, mającej moc zasady prawnej, przesądzono, że do zasad odpowiedzialności odszkodowawczej ma zastosowanie art. 471 k.c. Uściślić więc należy, że w klauzulach umownych przewidujących karę umowną na wypadek odstąpienia od umowy nie chodzi o sankcję finansową wobec dłużnika z umowy wzajemnej za samo skorzystanie przez stronę przeciwną z uprawnienia do odstąpienia od umowy, lecz o karę w znaczeniu art. 483 § 1 k,c,, której celem jest naprawienie szkody spowodowanej przez dłużnika niewykonaniem zobowiązania wynikającego z umowy, od której odstąpiono.

Jako drugi warunek konieczny do uznania świadczenia niebędącego dostawą towarów za ...