NSA: Wynagrodzenie doradcy podatkowego jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego

Pełnienie w trakcie kontroli podatkowej funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego przez doradcę podatkowego (art. 138n z dnia ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa) nie stanowi sprawy, w której przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna, a zatem jego wynagrodzenie ustala się na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (spr.), po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 19 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Go 473/18 w sprawie ze skargi S. C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 29 sierpnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie wynagrodzenia tymczasowego pełnomocnika szczególnego 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od S. C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Pismem z dnia 7 kwietnia 2017 r. organ pierwszej instancji wystąpił, na podstawie art. 138m § 1 i 138n § 1 Ordynacji podatkowej, do Krajowej Rady Doradców Podatkowych o ustanowienie tymczasowego pełnomocnika szczególnego, upoważnionego do działania do czasu wyznaczenia przez Sąd kuratora, dla osoby prawnej - "B. [...]" Sp. z o.o. z siedzibą w N., do reprezentowania tego podmiotu w celu wszczęcia i prowadzenia postępowania w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług oraz sporządzenia deklaracji VAT-7K za okres od IV kwartału 2012 roku do IV kwartału 2016 roku.

1.2. Krajowa Rada Doradców Podatkowych, pismem z dnia 16 sierpnia 2017 r. wyznaczyła doradcę podatkowego, S. C., jako pełnomocnika do reprezentowania osoby nieobecnej przed organem podatkowym.

1.3. W dniu 5 lutego 2018 r. do organu pierwszej instancji wpłynęło postanowienie Sądu Rejonowego w Z. [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dnia 30 stycznia 2018 r. o ustanowieniu dla spółki: "B. [...]" Sp. z o.o. w N. kuratora.

1.4. Pismem z dnia 19 lutego 2018 r. Skarżący złożył wniosek o przyznanie wynagrodzenia doradcy podatkowego, wyznaczonemu jako tymczasowy pełnomocnik szczególny w kontroli podatkowej za IV kwartał 2012 r. oraz czynnościach sprawdzających za okres od I kwartału 2013 r. do IV kwartału 2016 r. Jako podstawę prawną wniosku Skarżący wskazał art. 265 § 1 pkt 6 w zw. z art. 138n § 3 Ordynacji podatkowej. Wysokość wynagrodzenia określił na kwotę 14.400,00 zł netto, powiększoną o należny podatek od towarów i usług.

1.5. Uzasadniając wniosek, skarżący przedstawił opis czynności, które wykonał w sprawie. W zakresie sposobu wyliczenia wynagrodzenia stwierdził, że ustalając ją przyjął, iż w sprawie istnieje sporna należność pieniężna wskazana wyraźnie zarówno w protokole kontroli, jak i protokole z czynności sprawdzających. Podkreślił, że w rozporządzeniu wskazano wyłącznie dwie kategorie wynagrodzeń, tj. związanych z należnościami pieniężnymi oraz pozostałe. W ocenie Skarżącego w sprawie zaistniała pierwsza z przesłanek (należność pieniężna). Wskazał również, że skoro ustawodawca zdecydował się na przyznanie podmiotom nieobecnym profesjonalnego zastępstwa procesowego, to uznał, iż wynagrodzenie z tego tytułu odpowiadać będzie wynagrodzeniu rynkowemu, gdyż żaden profesjonalny pełnomocnik nie byłby zainteresowany reprezentacją podmiotu w trakcie czynności przed organami podatkowymi za wynagrodzeniem w kwocie 240 zł. W związku powyższym zauważył, że wysokość wynagrodzenia tymczasowego pełnomocnika szczególnego w przypadku, gdy dotyczy sprawy, w której występuje określona wartość przedmiotu zaskarżenia wynika z § 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r., Nr 31, poz. 153), zwanego dalej rozporządzeniem. W jego ocenie organ powinien zastosować regulację § 3 ust. 1 pkt 1 lit. g rozporządzenia i orzec o przyznaniu wynagrodzenia w wysokości 7.200,00 zł za IV kwartał 2012 r. oraz w tej samej wysokości za I kwartał 2013 r. do IV kwartału 2016 r. Zwrócił jednocześnie uwagę, że powierzenie funkcji pełnomocnika szczególnego nie jest efektem złożonej oferty przez doradcę podatkowego, ale następstwem działania organu podatkowego i samorządu zawodowego. Dzięki ustanowieniu pełnomocnika możliwe było prowadzenie kontroli podatkowej. Zatem działanie takiego pełnomocnika leży w interesie organu.

1.6. Postanowieniem z 19 marca 2018 r., organ pierwszej instancji, działając na podstawie art. 138n § 3, art. 265 § 1 pkt 6, art. 267 § 1a, art. 270a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) i § 2 ust. 3, § 3 ust. 1 pkt 2 i § 4 ust. 1 rozporządzenia oraz art. 41b ust. 2 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (tj. Dz. U. z 2018r. poz. 377 ze zm.), ustalił wynagrodzenie oraz koszty tymczasowego pełnomocnika szczególnego w wysokości 240,00 zł, podwyższone o stawkę podatku od towarów i usług.

1.7. W wyniku rozpoznania zażalenia organ odwoławczy, postanowieniem z 29 sierpnia 2018 r., utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ wskazał, że rolą tymczasowego pełnomocnika było reprezentowanie spółki przed organem w sprawie kontroli podatkowej realizowanej na podstawie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli. Mając na uwadze wymóg zawarty w § 2 ust. 1 rozporządzenia, zgodnie z którym przy ustalaniu wynagrodzenia doradcy podatkowego, należy wziąć pod uwagę niezbędny nakład pracy doradcy podatkowego, a także charakter sprawy i wkład pracy doradcy podatkowego w przyczynieniu się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia organ stwierdził, że wobec spółki prowadzona była jedna kontrola podatkowa, w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za IV kwartał 2012 r. wraz z kwotą z przeniesienia oraz terminowości regulowania zobowiązań w świetle art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ zwrócił uwagę, że kontrola podatkowa nie kończy się żadnym formalnym aktem decydującym o prawach, czy obowiązkach strony, ponieważ zostaje zakończona w momencie doręczenia protokołu kontroli podatkowej, który stanowi jeden z dowodów weryfikowalnych w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Wartość stwierdzonych w protokole naruszeń może ulec zmianie w wyniku, np. pozyskania nowych dowodów w sprawie. Pojęcie wartości przedmiotu zaskarżenia nie funkcjonuje na etapie postępowania podatkowego, a pojawia się dopiero w postępowania sądowoadministracyjnego. Charakter kontroli podatkowej powoduje, ze trudno jest w tym przypadku mówić, aby przedmiotem sprawy była należność pieniężna. Kontrola nie kończy się bowiem decyzją wymiarową. W związku z powyższym, ponieważ w sprawie nie występuje należność pieniężna, tego typu sprawę należało zakwalifikować do tzw. pozostałych spraw, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia.

2. Skarga do sądu administracyjnego.

2.1. Rozstrzygnięcie organu odwoławczego zaskarżone zostało do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim.

-->