Szukaj
Wykop ten artykuł Dołącz do nas na Facebooku
REKLAMA

Ważne informacje w serwisie:




Aktualności:

wszystkie aktualności »

Artykuły: Zobowiązania podatkowe, czyli jak płacić podatki

11.09.2015

NSA. Wybór najemcy a obniżona stawka VAT przy refakturowaniu mediów

Art. 29 ust. 1 oraz art. 41 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w 2011 r., należało tak interpretować, że opłaty wynikające z eksploatacji lokalu przez najemcę: za energię cieplną, dostawę wody, odbiór ścieków i wywóz nieczystości nie powinny być co do zasady ujmowane do podstawy opodatkowania jako składniki czynszu z tytułu usługi najmu i w konsekwencji powinny zostać opodatkowane stawką odmienną od usługi najmu. Media w postaci zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzania ścieków co do zasady powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca miał możliwość wyboru sposobu korzystania z danych towarów i usług poprzez decydowanie o wielkości zużycia. W przypadku natomiast wywozu nieczystości, czynności te powinny być traktowane jako odrębne od usługi najmu, jeżeli najemca miał możliwość dokonania wyboru świadczeniodawcy tych usług - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia WSA (del.) Nina Półtorak, Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 8 lipca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2677/11 w sprawie ze skargi W. w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług:

1) oddala skargę kasacyjną,
2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz W. w W. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z 17 lipca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2677/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi W. w W. (dalej: "strona", "skarżąca") uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów z Finansów z 21 czerwca 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz stwierdził, że nie może być wykonana w całości.

1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że z wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług wynika, że skarżąca, będąca państwową osobą prawną realizuje powierzone jej zadania zlecone w zakresie m.in. gospodarki mieszkaniowej i internatowej oraz zadania własne obejmujące m.in. gospodarowanie powierzonym mieniem Skarbu Państwa w szczególności poprzez oddawanie nieruchomości w trwały zarząd, dzierżawę, najem, użyczenie.

W dalszej części wniosku strona wskazała, że w związku z prowadzoną działalnością jej jednostki organizacyjne dokonują odsprzedaży (refakturowania) usług, w tym usług o charakterze powszechnym oraz różnych postaci energii (tzw. mediów), poprzez przeniesienie kosztów poniesionych przez skarżącą, która zakupiła usługi lub energię na podmiot, który z nich faktycznie korzystał. Sytuacja taka odnosi się m.in. do usług wynajmu lokali użytkowych, przy których świadczeniu skarżąca obciąża najemców za zużyte media, tj. energię elektryczną cieplną dostawę wody, wywóz nieczystości itp. w postaci zaliczek, których wysokość określana jest w umowie przy zastosowaniu stawek podatku właściwych dla dostarczanych mediów.

1.3. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego skarżąca wystąpiła z następującymi pytaniami:

1) Jakie stawki podatku od towarów i usług należy zastosować w przypadku odsprzedaży (refakturowania) w bieżącym roku usług, w tym usług o charakterze powszechnym oraz różnych postaci energii (tzw. mediów), a także dociążenia kosztami podmiotów faktycznie korzystających z dostarczanych mediów, w związku z rozliczeniem mediów dokonywanym po dniu 1 stycznia 2011 r. w przypadku, gdy faktury otrzymane przez skarżącą, na podstawie których następuje obciążenie ostatecznego nabywcy, zawierają stawki podatku od towarów i usług obowiązujące w roku poprzednim?
2) Jakie stawki podatku należy zastosować w przypadku, gdy w wyniku dokonanego w bieżącym roku rozliczenia mediów skarżąca zobowiązana jest do wystawienia faktur korygujących zmniejszających obrót objęty stawkami podatku obowiązującymi w ubiegłym roku?

Zdaniem skarżącej, w przypadku gdy czynność refakturowania oraz obciążenia nabywców należnościami wynikającymi z rozliczenia kosztów zużytych mediów za poprzedni rok została dokonana po 31 grudnia 2010 r. zastosowanie znajdzie art. 146a pkt 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. - dalej: "ustawa o VAT"), a zatem stawka podatku obowiązująca w momencie dokonywania odsprzedaży (rozliczenia). Z kolei w sytuacji, gdy w wyniku przeprowadzonego w bieżącym roku rozliczenia mediów za rok poprzedni zachodzi konieczność zmniejszenia dokonanych w ubiegłym roku obciążeń najemców wówczas, w ocenie strony, faktury korygujące wystawione w 2011 r., odnoszące się do refaktur wystawionych w 2010 r. zawierających stawki podatku obowiązujące w dacie dokonania odsprzedaży, zmniejszają obrót i kwoty podatku w stawkach wskazanych w pierwotnych refakturach.

1.4. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 21 czerwca 2011 r. uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. Organ mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony przez skarżącą we wniosku stwierdził, że istotne znaczenie z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki podatku od towarów i usług ma podział na usługi zasadnicze i pomocnicze. W przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem nieruchomości, a koszty dodatkowe, w tym opłaty z tytułu mediów, stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia. Zatem w sytuacji kiedy wynajmujący zawiera umowę na dostawę energii elektrycznej, dostawy wody, dostawy gazu, wywóz odpadów, odprowadzanie ścieków do nieruchomości użytkowej będącej przedmiotem najmu nie może - zdaniem organu - kosztów, dostawy tych mediów przenieść bezpośrednio na najemcę. Tym samym wydatki ponoszone przez wynajmującego (w sytuacji, gdy korzystający z lokalu nie ma bezpośrednio zawartej umowy z dostawcą mediów) stanowią wraz z czynszem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

W ocenie organu w przypadku, gdy umowy na dostawę energii elektrycznej, cieplnej, wodę, wywóz nieczystości nie są zawierane bezpośrednio przez najemcę lub współwłaścicieli z dostawcą tylko wynajmujący (w tym przypadku skarżąca) zawarł ww. umowy, wówczas kwoty należne z tytułu tych świadczeń pozostają w bezpośrednim związku z przedmiotem umów na świadczenie usług związanych z najmem, będąc elementem pewnej całości, stanowiącej jedno świadczenie - usługę najmu. W związku z tym świadczenie usługi najmu wraz z ww. świadczeniami dodatkowymi stanowi jedną usługę, do podstawy opodatkowania której należy doliczyć również te świadczenia oraz zastosować jednolitą stawkę podatku, właściwą dla usługi zasadniczej (tj. usługi najmu).

Minister Finansów zwrócił także uwagę, że w opisie stanu faktycznego, strona wskazała, że przy świadczeniu usług najmu jest zobowiązana do obciążenia najemców kosztami opłat za media, w postaci zaliczek, których wysokość ustalona została w umowie. W tym okolicznościach organ uznał, że ww. koszty ponoszone przez stronę stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu świadczenia usług najmu i są opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych usług, tj.: w przypadku najmu lokali użytkowych od 1 stycznia 2011 r., - stawką podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku rozliczania usług najmu (obejmującej swym zakresem usługi dostawy mediów) faktycznie wykonanych w 2010 r., a fakturowanych w 2011 r., zastosowanie znajdzie, zdaniem organu, stawka podatku VAT obowiązująca do 31 grudnia 2010 r., w wysokości 22%.

1.5. Strona wezwała Ministra Finansów, do usunięcia naruszenia prawa, jednak organ podtrzymał stanowisko przedstawione w pisemnej interpretacji.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona zarzuciła organom naruszenie:

- art. 29 ust. 1 w związku z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez uznanie, że kwoty należne skarżącej z tytułu dostaw tzw. "mediów" stanowią wraz z kwotą należną z tytułu czynszu najmu, obrót z tytułu świadczenia usług najmu lokali a w konsekwencji błędne zaliczenie kwoty refakturowanych usług do podstawy opodatkowania usługi najmu lokali użytkowych ze wskazaniem jako właściwej stawki podatku 23 %;
- art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, poprzez uznanie, iż w przedmiotowym stanie faktycznym powyższe przepisy nie mają zastosowania, a tym samym strona nabywając usługi związane z dostawą tzw. "mediów" we własnym imieniu lecz na rzecz osób trzecich (Najemców) nie ma prawa przenieść kosztów tych usług bezpośrednio na te podmioty w drodze "refaktury", ze stawką podatku VAT właściwą dla tych usług;
- art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 stawy o VAT w związku z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r., nr 16, poz. 93 - dalej: "k.c."), poprzez błędne uznanie, że czynność polegająca na przeniesieniu przez skarżącą na Najemców kosztów zakupu tzw. "mediów" jest świadczeniem należnym z tytułu umowy najmu lokalu i jako taka nie jest odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu przepisów o VAT.

2.2. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując tym samym dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności Sąd wskazał, że problematyka pobierania czynszu i innych opłat w kontekście ustawy o VAT była już przedmiotem rozważań orzecznictwa administracyjnego, w tym w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. wyrok NSA z 31 maja 2011 r., sygn. akt: I FSK 740/10, z 14 grudnia 2011 r., sygn. akt: I FSK 475/11. Sąd zwrócił uwagę, że w wyrokach tych NSA między innymi stwierdził, że ustawa o VAT nie sprzeciwia się wliczaniu w cenę usługi najmu innych opłat jeśli strony tak postanowią. Wtedy dostawa towarów i usług nie będzie traktowana jako odrębne świadczenie, lecz jako czynność w ramach świadczenia zasadniczego z zastosowaniem do całości stawki podatku właściwej dla tegoż świadczenia zasadniczego. Dalej wskazał, że należy zauważyć, iż dostawa np. mediów nie jest czynnością samą w sobie, lecz następuje w przypadku wynajmu lokali mieszkalnych tylko w przypadku świadczenia usługi najmu tego tych lokali. Tam, gdzie nie jest możliwe zawarcie umowy bezpośrednio z dostawcą, usługę tę tym bardziej można określić jako pomocniczą w stosunku do najmu. Jednakże w przypadku, kiedy odrębnie pobierany jest czynsz, a odrębnie należności za media, co przy przyjęciu, że zarówno wynajmujący jak i najemcy są podatnikami VAT, zobowiązuje wynajmującego do wystawiania faktur (refaktur), o ile podmioty te nie są zwolnione z tego podatku i wówczas, gdy z umowy najmu wynikają takie postanowienia. Brak zaś takiego porozumienia, czy zastrzeżenia powoduje, że rozliczanie opłat z tego rodzaju usług powinno odbywać się na zasadach ogólnych.

Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że opłaty wynikające z eksploatacji lokalu przez najemcę: za energię cieplną, dostawę wody, odbiór ścieków i wywóz nieczystości powinny być ujmowane do podstawy opodatkowania jako składniki czynszu z tytułu usługi najmu na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, chyba że z umowy najmu zawartej pomiędzy wynajmującym a najemcą wynika jednoznacznie, że opłaty te (wszystkie lub niektóre) na podstawie art. 30 ust. 3 tej ustawy, są regulowane przez najemcę na rzecz wynajmującego w sposób odrębny od czynszu. Natomiast, w sytuacji, gdy strony, zgodnie z umową najmu, odrębnie rozliczają (fakturują) czynsz z tytułu korzystania z lokalu i opłaty z tytułu mediów, wówczas brak jest - zdaniem Sądu - podstaw do przyjęcia, że wynajmujący świadczy na rzecz najemcy jednolitą usługę najmu. Jednakże, w świetle powyższych...

DOSTĘP DO PEŁNEJ TREŚCI SERWISU WWW.PODATKI.BIZ JEST BEZPŁATNY
WYMAGANE JEST JEDNAK ZALOGOWANIE DO SERWISU.
UŻYTKOWNICY ZALOGOWANI MOGĄ RÓWNIEŻ DODAWAĆ KOMENTARZE.

Jeżeli jeszcze nie jesteś zarejestrowany, zapraszamy
do wypełnienia krótkiego formularza rejestracyjnego.

REJESTRACJA

dla nowych użytkowników

LOGOWANIE

dla użytkowników podatki.biz

podaj e-mail:
wprowadź hasło:

zapomniałem hasła | problemy z logowaniem

DLACZEGO WARTO SIĘ ZAREJESTROWAĆ DO SERWISU PODATKI.BIZ?

Otrzymujesz całkowicie bezpłatny stały dostęp do wielu informacji, między innymi do:

  • ujednolicanych na bieżąco aktów prawnych (podatki, ubezpieczenia społeczne i działalność gospodarcza)
  • narzędzi: powiadamiania o nowych przepisach, zmianach w przepisach i terminach
  • kalkulatorów i baz danych
  • działów tematycznych zawierających pogłębione informacje na interesujące Cię tematy; omówienia, odpowiedzi na najczęściej pojawiające się pytania
  • strony osobistej, na której znajdziesz aktualne informacje przeznaczone dla osoby o Twoim profilu zawodowym. Dodatkowo będziesz mógł edytować własną listę zakładek w celu szybszego docierania do szczegółowej informacji
  • newslettera informującego regularnie o wydarzeniach związanych z podatkami i działalnością gospodarczą

Czas rejestracji - ok. 1 min

Uwaga

Podczas rejestracji nie zbieramy żadnych szczegółowych danych personalnych i teleadresowych. W każdej chwili możecie usunąć trwale i bezpowrotnie dane dotyczące Waszego konta. Przed rejestracją prosimy o zapoznanie się z regulaminem »