NSA. Tańsze przyłączenie do sieci kanalizacyjnej a PIT: Nie każda obniżka to rabat

Tylko korzystanie na jednakowych warunkach z rabatów przy zakupie towarów lub usług przez nieograniczone grono osób nie powoduje powstania przychodu z tytułu świadczeń częściowo odpłatnych w rozumieniu art. 11 ust.2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 2 lutego 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. [...] sp. z o.o. z siedzibą w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 569/13 w sprawie ze skargi Z. [...] sp. z o.o. z siedzibą w L. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 18 stycznia 2013 r. nr IPTPB1/415-620/12-4/KO w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z usługą podłączenia do sieci kanalizacyjnej:

1) oddala skargę kasacyjną,
2) zasądza od Z. [...] sp. z o.o. z siedzibą w L. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

1.1. Wyrokiem z dnia 24 lipca 2013 r. o sygn. akt I SA/Łd 569/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę Z. Spółka z o.o. z siedzibą w Łodzi na interpretację indywidualną Ministra Finansów (Organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi) z dnia 18 stycznia 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z usługą podłączenia do sieci kanalizacyjnej.

1.2. W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że we wniosku o wydanie interpretacji, Skarżąca podała, iż jako spółka prawa handlowego realizuje zadanie własne Gminy L., polegające na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków na terenie miasta L. Właścicielem całej sieci jest Miasto L. i L. Spółka Infrastrukturalna, a Skarżąca korzysta z sieci na podstawie umowy dzierżawy. Wnioskodawca jest spółką komunalną (100% udziałów ma Gmina L.). Zarząd Spółki podjął decyzję o przystąpieniu do programu, który uruchomił Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (zwany dalej: "Fundusz") pod nazwą "Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków oraz podłączeń budynków do zbiorczego systemu kanalizacyjnego". Przygotowany przez Fundusz program ma na celu poprawę stanu wód powierzchniowych i podziemnych przez zapewnienie dofinansowania przedsięwzięć mających na celu wypełnienie wymogów Dyrektywy 91/271/EWG w sprawie oczyszczania ścieków komunalnych. Fundusz przyjął, że w trakcie wdrażania programu dofinansowane zostanie do 90% kosztów kwalifikowanych poniesionych na realizację inwestycji. Kwota dofinansowania podzielona została w równym stopniu na formę bezzwrotną (dotację), jak i preferencyjną 3,5% pożyczkę. Skarżąca zamierza skorzystać z dofinansowania wyłącznie w formie dotacji. Wsparciem finansowym objęte będzie zagospodarowanie ścieków bytowo-gospodarczych powstających w gospodarstwach domowych, w gospodarstwach agroturystycznych oraz w obiektach użyteczności publicznej. Koszty poniesione w trakcje realizacji przedsięwzięcia określonego we wniosku aplikacyjnym i umowie mogą zostać uznane za kwalifikowane wyłącznie po spełnieniu podanych we wniosku o wydanie interpretacji warunków. Według założeń programu beneficjentami są podmioty świadczące usługi publiczne w ramach realizacji zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego, natomiast odbiorcami pomocy właściciele posesji (klienci), do których wykonano podłączenia do kanalizacji sanitarnej. Spółka zamierza zawrzeć umowę dotacji z Funduszem na realizację tego programu, uzyskując w ten sposób środki pieniężne. Przedsięwzięcie zostanie dofinansowane z Funduszu do wysokości 45% kosztów kwalifikowanych w formie bezzwrotnej dotacji. Transze dotacji będą przekazywane przez Fundusz sukcesywnie, na podstawie przedłożonych faktur z wykonanych robót, jako częściowy zwrot poniesionych wydatków za wykonane roboty. Z uwagi na czas związany z zawarciem umowy z Funduszem, realizacja budowy podłączeń będzie następować na zlecenie klienta. Po zakończeniu prac budowlanych i po podłączeniu klienta do kanalizacji sanitarnej, instalacja wykonana w ramach przedsięwzięcia zostanie przekazana na jego własność. Jednocześnie Skarżąca wystawi dla niego fakturę VAT o wartości netto 100% poniesionych kosztów z tytułu wybudowania podłączenia. Z chwilą otrzymania dotacji przez Skarżącą na dane podłączenie z Funduszem (tj. wpływu środków na rachunek bankowy), Spółka wystawi fakturę korygującą do pierwotnie wystawionej faktury VAT klientowi, dokonując korekty o wartość wynikającą z otrzymanej kwoty dotacji. Skarżąca zadała m.in. pytanie czy u klienta, z powodu zmniejszenia kwoty należności za wybudowane podłączenie na podstawie faktury korygującej, wystawionej w wyniku otrzymanej dotacji z Funduszu na to podłączenie powstanie przychód z "innych źródeł" i Spółka będzie zobowiązana do wystawienia klientowi deklaracji PIT-8C? W ocenie Skarżącej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu i nie powstanie obowiązek wystawienia PIT-8C. Pismem z dnia 27 grudnia 2012 r. Spółka wskazała, iż otrzymana dotacja z Funduszu dotyczyć będzie konkretnej usługi i spowoduje obniżenie jej ceny. Ma ona związek ze sprzedażą, ponieważ budowa podłączeń na rzecz klientów stanowi odpłatne świadczenia usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; zwana dalej: "u.p.t.u."). Uzyskaną dotację należy rozumieć jako dopłatę do ceny usługi w formie rabatu.

1.3. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając z upoważnienia Ministra Finansów interpretacją z dnia 18 stycznia 2013 r. uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Organ przytoczył treść art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 10 i art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., zwana dalej; "u.p.d.o.f."), uznając, że dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu. Skoro osoba fizyczna nie otrzyma środków finansowych, to tym samym otrzyma od Skarżącej nieodpłatne świadczenie w postaci sfinansowania części kosztów usługi związanej z budową przyłączy kanalizacyjnych. Fakt wystawienia uczestnikom programu (indywidualnym odbiorcom) faktury VAT, na której wartość usługi zafakturowanej (usługi podłączenia indywidualnego do sieci kanalizacyjnej) będzie pomniejszona o kwotę przyznanej bezzwrotnej dotacji, świadczy o tym, że Skarżąca przekazuje w ten sposób poszczególnym właścicielom domów częściowo nieodpłatne świadczenie. W rezultacie, odbiorcy indywidualni jako uczestnicy programu, nie otrzymują dotacji z tytułu której świadczona usługa podłączenia jest tańsza. Otrzymane przez uczestników programu częściowo nieodpłatne świadczenie, stanowi dla tych osób przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu. Gdyby nie byli oni uczestnikami programu ponosiliby pełną kwotę odpłatności za przyłączenie do sieci (wartość usługi - odpłatność za usługę obniżana jest bowiem w związku z przystąpieniem do programu). W związku z powyższym zdaniem organu uprawnionego do udzielenia interpretacji, na Skarżącej będzie ciążyć obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C na dotowaną część usługi, stosownie do art. 42a u.p.d.o.f.

2.1. Po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Skarżąca wywiodła skargę, w której wniosła...