Z uzasadnienia: W momencie wydzielenia spółka, z której nastąpił podział dokonała już odliczenia od podatku kwoty wydatkowanej na zakup każdej z kas rejestrujących zgłoszonych na dzień rozpoczęcia (powstania obowiązku) ewidencjonowania. Skorzystano zatem z prawa określonego w art. 111 ust. 4 ustawy o VAT. Jest to zatem swoisty "stan zamknięty". (...) Zatem spółka, prowadząc nadal sprzedaż, która podlega ewidencjonowaniu, korzystając z zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może skorzystać niejako ponownie z prawa z art. 111 ust. 4 ustawy o VAT. Prawo to bowiem zostało niejako skonsumowane i nie może na nowo powstać.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Krzysztof Wujek (sprawozdawca), Protokolant Jan Jaworski, po rozpoznaniu w dniu 28 czerwca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 869/15 w sprawie ze skargi I. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług:

1. oddala skargę kasacyjną,
2. zasądza od I. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zgłoszono zdanie odrębne.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 869/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.), dalej: p.p.s.a., oddalił skargę I. Sp. z o.o. (dalej: spółka lub skarżąca) na interpretację indywidualną Ministra Finansów (dalej: organ) z 25 listopada 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej spółka wskazała m. in., że powstała w wyniku podziału przez wydzielenie H. [...] sp. z o.o. (dalej: H.), tj. na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), dalej: k.s.h. oraz, że została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego 1 października 2014 r. (dalej: dzień wydzielenia). W wyniku podziału oddział H. działający do dnia wydzielenia pod firmą "H. [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oddział w G." (dalej: oddział) został wydzielony z H. do spółki. Oddział stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), dalej: ustawa o VAT, składającą się z organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych, praw i zobowiązań, niezbędnych do prowadzenia działalności poprzez sieć sklepów prowadzonych pod określoną marką, zlokalizowanych w centrach handlowych i wybranych biurowcach oraz na ulicach handlowych. Zarówno przed, jak i po dniu wydzielenia H. prowadziła sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, która podlega ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kas rejestrujących. Sprzedaż taka była do dnia wydzielenia dokonywana również przez oddział. Spółka natomiast nie prowadziła do dnia wydzielenia działalności gospodarczej, w tym w szczególności nie dokonywała sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Rozpoczęła prowadzenie takiej działalności dopiero od dnia wydzielenia i od tego momentu powstał dla niej obowiązek ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących. W celu realizacji tego obowiązku, jeszcze przed dniem wydzielenia, spółka nabyła kasy rejestrujące oraz złożyła do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zawiadomienie, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r., poz. 363), dalej: rozporządzenie, obejmujące swym zakresem wszystkie nabyte kasy rejestrujące. Ponadto w terminie 7 dni od dnia fiskalizacji każdej kasy spółka złożyła do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgłoszenie danych dotyczących poszczególnych kas. Spółka rozpoczęła ewidencjonowanie obrotu i kwot podatku należnego w dniu rozpoczęcia sprzedaży podlegającej ewidencjonowaniu. Spółka posiada dowód zapłaty całej należności za wszystkie zgłoszone przez nią kasy rejestrujące.

W związku z powyższym zadano pytanie, czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, na podstawie art. 111 ust. 4 ustawy o VAT oraz zgodnie z przepisami rozporządzenia spółce przysługuje prawo odliczenia od podatku kwoty wydatkowanej na zakup każdej z kas rejestrujących?

Zdaniem spółki, w przedstawionych okolicznościach faktycznych takie prawo jej przysługuje.

W interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2014 r. organ uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazano, że ulga z tytułu zakupu kas rejestrujących dotyczy tylko kas zgłoszonych na dzień rozpoczęcia ewidencjonowania. Prawo do skorzystania z ww. ulgi jest prawem przysługującym podatnikowi jednorazowo w trakcie jego działalności gospodarczej, a co za tym idzie, w sytuacji podziału osoby prawnej przez wydzielenie spółka przejmująca - jako następca prawny nie nabywa ponownie prawa do ulgi z tytułu zakupu kas rejestrujących. Bez znaczenia jest, że spółka jako przejmująca działalność oddziału jest nowym podmiotem. Sukcesja prawna polega bowiem na przeniesieniu wszelkich praw i obowiązków z jednego podmiotu na inny podmiot, a w sytuacji opisanej we wniosku wobec podmiotu dzielonego (H.) powstał już obowiązek rejestracji sprzedaży za pomocą kas rejestrujących. W konsekwencji spółka - jako przejmująca część majątku w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. i tym samym przejmująca działalność prowadzoną wcześniej przez H., w stosunku do której powstał już obowiązek ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego za pomocą kas rejestrujących, nie nabywa prawa do odliczenia kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących.

2. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa spółka wniosła na powyższą interpretację indywidualną skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, podnosząc zarzut naruszenia art. 111 ust. 4 ustawy o VAT (poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że nie przysługuje jej prawo do odliczenia kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących oraz błędne uznanie, że w sytuacji podziału osoby prawnej przez wydzielenie, spółce przejmującej, jako następcy prawnemu, nie przysługuje prawo do ulgi z tytułu zakupu kas rejestrujących) oraz art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.), dalej: O.p. (poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że okoliczność skorzystania przez spółkę dzieloną z ulgi na zakup kas fiskalnych stanowi prawo lub obowiązek związany z określonym składnikiem majątku podatnika - spółki dzielonej - które podlegają sukcesji).

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

3. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przytoczył i wyjaśnił treść przepisów prawa materialnego - Kodeksu spółek handlowych i Ordynacji podatkowej, dotyczących przekształceń osób prawnych oraz sukcesji podatkowej, odwołując się przy tym do poglądów orzecznictwa. Odnosząc zaś płynące z tej analizy wnioski do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdził, że w przedstawionym przez skarżącą opisie zdarzenia przyszłego doszło do sukcesji prawnopodatkowej, a zatem nastąpiło przeniesienie na spółkę (nabywcę) zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło. W wyniku podziału przez wydzielenie spółka - choć nowo zawiązana - uzyskała własność zorganizowanej części przedsiębiorstwa, składającą się z organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych, praw i zobowiązań, niezbędnych do prowadzenia działalności poprzez sieć sklepów. Skoro zaś zbywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa, którego sukcesorem jest skarżąca, dokonywał ewidencjonowania obrotu osiąganego przez tę zorganizowaną część przedsiębiorstwa przy zastosowaniu kas rejestrujących i przysługiwało mu prawo do ulgi z tytułu zakupu kas rejestrujących, to takiego uprawnienia nie ma już skarżąca. Spółka przejęła istniejący już obowiązek powadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, a zatem nie ma ona podstawy prawnej do odliczenia od podatku kwoty wydatkowanej na zakup kas rejestrujących, ponieważ nie jest podatnikiem, który rozpoczyna ewidencjonowanie, zgodnie z art. 111 ust. 4 ustaw...