NSA. Podatek od spadku z zagranicy: Moment powstania obowiązku podatkowego

Z uzasadnienia: Jeśli dziedziczenie następuje w oparciu o przepisy prawa obcego, mogą wystąpić istotne wątpliwości, jak ustalić moment powstania obowiązku podatkowego. W takiej sytuacji, organ podatkowy ma obowiązek wskazać w decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe konkretne przepisy prawa obcego, na podstawie których doszło do przyjęcia spadku, a więc podstawę prawną wystąpienia zdarzenia, od zaistnienia którego uzależnione jest powstanie obowiązku podatkowego.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Maciej Kurasz, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 24 marca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 11 września 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 790/13 w sprawie ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 25 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn:

1. uchyla zaskarżony wyrok w całości,
2. uchyla decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 25 marca 2013 r. nr [...]
3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu na rzecz W. W. kwotę 972 (słownie: dziewięćset siedemdziesiąt dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 11 września 2013 r., sygn. akt I Sa/Wr 790/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę W.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 25 marca 2013 r. w przedmiocie podatku od spadków i darowizn.

Stan sprawy sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił następująco:

Decyzją z 17 grudnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. ustalił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie 4.287 zł z tytułu nabycia spadku. Organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że Skarżąca złożyła w dniu 24 maja 2012 r. zeznanie podatkowe SD-3, wykazując nabycie z tytułu dziedziczenia po zmarłym wujku, ostatnio zamieszkałym w Australii, środków pieniężnych o wartości 121.763 zł. Skarżąca określiła datę powstania obowiązku podatkowego na dzień 24 września 2007 r. W złożonych w toku postępowania wyjaśnieniach strona powołała się na datę powzięcia wiadomości o śmierci spadkodawcy w dniu 24 marca 2007 r., przez co jej zdaniem z powodu niezłożenia w terminie 6 miesięcy oświadczenia o przyjęciu lub odrzuceniu spadku (zgodnie z art. 1015 Kodeksu cywilnego) spadek przyjęła wprost w dniu 24 września 2007 r. Organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że obowiązek podatkowy w sprawie powstał w dniu 2 maja 2012 r. tj. w momencie realizacji czeku.

Decyzją z 25 marca 2013 r., wydaną po rozpatrzeniu odwołania - w którym strona zarzuciła naruszenie art. art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadku i darowizn (tj. Dz. U. nr 142 poz. 1514 z 2004 r. ze zm. dalej: u.p.s.d.) przez uznanie, że obowiązek podatkowy powstał w 2012 r., a nie w 2007 r. - organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej W. zaaprobował stanowisko, że obowiązek podatkowy powstał dopiero w dniu 2 maja 2012 r., a więc w dniu realizacji czeku dotyczącego spadku, z uwagi na przeprowadzenie postępowania podatkowego według regulacji prawa australijskiego. Organ podkreślił, że przepis art. 6 ust. 1 pkt 1) u.p.s.d. wprowadza generalną zasadę, według której przy nabyciu w drodze dziedziczenia, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku. Sprawa spadkowa dotycząca nabycia spadku przez Skarżącą została przeprowadzona w oparciu o przepisy prawa australijskiego, które nie zna pojęcia "przyjęcie spadku", a spadkobiercy nabywają prawo do spadku z chwilą przekazania im konkretnego majątku przez zarządcę. W świetle prawa spadkowego obowiązującego w Australii właścicielem masy spadkowej po śmierci spadkodawcy staje się wykonawca lub administrator spadku (jest nim najczęściej Powiernik Publiczny), który rozporządza nim do momentu przekazania go spadkobiercom. Spadkobierca nie nabywa praw do spadku do momentu otrzymania całego swojego udziału w masie spadkowej od Powiernika Publicznego. Prawo to nie przewiduje sporządzenia pisma w postaci dokumentu uprawniającego do spadku, jedynie informację o zakończeniu procesu zarządzania majątkiem po zmarłym i rozliczenie poprzez przekazanie czeków opiewających na kwotę pozostałą po spieniężeniu masy spadkowej. Zasadne zatem jest stwierdzenie, iż obowiązek w podatku od spadków i darowizn powstanie w rozpoznawanym przypadku z chwilą otrzymania przez spadkobierców całości masy spadkowej wraz z tytułem prawnym do spadku. W ocenie organu odwoławczego nabycie praw do spadku będzie miało miejsce w momencie wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy spadkobiercy lub realizacji ostatniego czeku.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012, poz. 749 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) przez bezpodstawne przyjęcie innego stanu faktycznego, jako rodzącego obowiązek podatkowy od tego, który został ustalony w art. 6 ust. 1 pkt 1 lub art. 6 ust. 4 u.p.s.d., art. 120 Ordynacji podatkowej przez naruszenie zasady legalizmu w związku z przyjęciem, iż w przypadku nabycia zza granicy spadku należy wziąć pod uwagę regulacje australijskiego prawa spadkowego, podczas gdy właściwym prawem do rozstrzygania w przedmiotowej sprawie jest wyłącznie prawo polskie (krajowe), co wynika z art. 7 i art. 87 Konstytucji Rzeczpospolitej Polski (Dz. U. z dnia 16 lipca 1997 r.) oraz art. 2 i art. 34 ustawy z dnia 12 listopada 1965 r. Prawo prywatne międzynarodowe (Dz. U. z 1999 r. Nr 52, poz. 532);

3) art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 68 § 2 pkt 1 tej ustawy przez niedoręczenie podatnikowi decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w pr...