Szukaj
Wykop ten artykuł Dołącz do nas na Facebooku
REKLAMA

Ważne informacje w serwisie:




Aktualności:

wszystkie aktualności »

Artykuły: Orzecznictwo podatkowe: Orzeczenia NSA i WSA

12.02.2019

NSA. Nocleg dla oddelegowanego pracownika z PIT

Wydatki ponoszone przez pracodawcę na zapewnienie noclegów dla swoich pracowników w miejscu wykonywania przez nich pracy na jego rzecz, z wyłączeniem podróży służbowej będą stanowić dla nich przychód, w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, od którego płatnik jest obowiązany pobrać zaliczkę na podatek na zasadach określonych w art. 32 tej ustawy - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia WSA (del.) Małgorzata Bejgerowska, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2941/16 w sprawie ze skargi K. S.A. z siedzibą w W. na zmianę interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2016 r. nr DD3.8222.2.40.2016.OBQ w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych:

  1. uchyla zaskarżony wyrok w całości,
  2. oddala skargę,
  3. zasądza od K. S.A. z siedzibą w W. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 30 sierpnia 2017 r., III SA/Wa 2941/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi K. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "strona", "skarżąca", "spółka"), uchylił zmianę interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 21 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania za przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej w skrócie "u.p.d.o.f.") nieodpłatnego udostępnienia przez pracodawcę kwater noclegowych w czasie oddelegowania do pracy za granicą.

2. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez sąd pierwszej instancji wynika, że we wniosku z 2 czerwca 2015 r. strona wskazała, iż jest spółką działającą w branży budownictwa przemysłowego. Skarżąca deleguje pracowników do pracy za granicę, głównie do Francji i Niemiec. Na czas delegowania do pracy za granicą, w drodze aneksu do umowy o pracę, zmianie ulegają miejsce wykonywania pracy oraz wynagrodzenie. Jako miejsce wykonywania pracy określana jest miejscowość poza granicami kraju, w której praca jest wykonywana (poza siedzibą pracodawcy, a jednocześnie poza miejscem zamieszkania pracowników). Wynagrodzenie zaś ustalane jest zgodnie z bezwzględnie obowiązującymi przepisami w kraju przejściowego wykonywania zatrudnienia. Pracownicy nie wyjeżdżają więc do pracy za granicę w ramach podróży służbowej w rozumieniu przepisów prawa pracy, w konsekwencji spółka nie wypłaca pracownikom diet i innych należności przysługujących pracownikom zgodnie z Kodeksem pracy w przypadku podróży służbowych. Zgodnie z zapisami w regulaminie pracy i wynagradzania, pracownicy delegowani mają zapewnione zakwaterowanie podczas wykonywania pracy za granicą, za które płaci pracodawca lub jego kontrahent.

W związku z powyższym spółka zadała pytanie: czy wartość finansowanych przez stronę i udostępnianych bezpłatnie w czasie oddelegowania pracownikom noclegów, z których będą oni korzystać w związku z koniecznością świadczenia pracy w ramach oddelegowania przy realizacji usług na poszczególnych projektach (kontraktach), poza siedzibą spółki i poza miejscem swego zamieszkania jest przychodem pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. i czy w rezultacie spółka powinna pobierać oraz odprowadzać z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, jeśli świadczenie to przekracza miesięcznie kwotę 500 zł?

W ocenie spółki, mając na uwadze wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., K 7/13, ponoszenie przez pracodawcę wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, bo to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy. Zapewnienie noclegu przez pracodawcę pracownikowi służy wyłącznie prawidłowej realizacji obowiązku pracowniczego, pracownik może dysponować lokalem tylko i wyłącznie wykorzystując go przy wykonaniu swoich obowiązków pracowniczych. W konsekwencji, zdaniem spółki, ponoszone przez nią wydatki za noclegi mają bezpośredni związek z wykonywaniem obowiązków służbowych i są niezbędne do wykonywania tych zadań, a ich koszt nie stanowi u pracowników przysporzenia majątkowego i nie powinien być traktowany jako przychód ze stosunku pracy w myśl art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Z uwagi na to, że w tej sytuacji nie powstaje przychód po stronie pracownika, nie ma również obowiązku naliczania, pobierania i odprowadzania podatku dochodowego od tego świadczenia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając z upoważnienia Ministra Finansów stwierdził w interpretacji indywidualnej z 5 sierpnia 2015 r., że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2015 r. o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

Minister Finansów w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 5 sierpnia 2015 r. zmienił z urzędu wyżej wymienioną interpretację, stwierdzając w zmianie interpretacji indywidualnej z 21 czerwca 2016 r., że stanowisko spółki przedstawione we wniosku z 2 czerwca 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika, jest nieprawidłowe. Wskazując na treść art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., orzecznictwo sądowo-administracyjne oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. K 7/13, a także okoliczności, w których spółka zapewnia swoim pracownikom bezpłatne zakwaterowanie, Minister Finansów stwierdził, że wartość tych świadczeń stanowi dla pracowników skarżącej przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to bowiem przychód z innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f. Jego otrzymanie przez pracownika nakłada na spółkę, jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek od wartości tych świadczeń ustalonych z uwzględnieniem dni, w których pracownik po przyjęciu świadczenia od pracodawcy mógł z niego skorzystać (czyli niezależnie od stopnia faktycznego wykorzystania), ogólnej wartości świadczenia oraz liczby osób korzystających z danego świadczenia w tym samym czasie, a także zwolnień przedmiotowych. W uzasadnieniu zmiany interpretacji wskazano również na zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. Jeżeli zatem miejsce zamieszkania oddelegowanego pracownika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z podwyższonych zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów dla osób dojeżdżających do pracy spoza innej miejscowości, niż tej w której znajduje się zakład pracy, wnioskodawca oblicza i pobiera zaliczki na podatek od wartości świadczeń, jakie pracownik otrzymał z tytułu bezpłatnego zakwaterowania, stanowiącej nadwyżkę ponad kwotę korzystającą ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. W świetle powyższego Minister Finansów uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe i z urzędu dokonał zmiany interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2015 r.

3. Pismem z 29 sierpnia 2016 r. spółka wniosła do WSA w Warszawie skargę na zmianę interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 21 czerwca 2016 r., zarzucając naruszenie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., polegające na błędnej wykładni tego przepisu, tj. na przyjęciu, że wartość finansowanych przez wnioskodawcę i udostępnianych pracownikom bezpłatnie w czasie oddelegowania do wykonywania pracy poza siedzibą spółki i miejscem zamieszkania pracowników noclegów, jest przychodem ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., a w związku z tym na bezzasadnym przyjęciu, iż wnioskodawca powinien pobierać i odprowadzać z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, jeżeli wartość tego świadczenia przekracza kwotę 500 zł, zgodnie z dyspozycją art. 31, 32 i 38 u.p.d.o.f.

4. Sąd pierwszej instancji uwzględniając skargę uznał, że Minister Finansów dokonał błędnej wykładni art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Jak podkreślono w uzasadnieniu orzeczenia, Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 lipca 2014 r., K 7/13, stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu otrzymania "innych nieodpłatnych świadczeń", o których mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., mogą być uznane świadczenia, które spełniają wszystkie poniższe warunki:

  • zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
  • korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów),
  • zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść.

Zdaniem sądu pierwszej instancji, w rozpoznawanej sprawie niesporne jest między stronami spełnienie dwóch pierwszych przesłanek, bowiem nie ulega wątpliwości, że w zakreślonym stanie faktycznym nieodpłatne świadczenie spełniane jest za zgodą pracownika, a korzyść jest wymierna i może być przypisana indywidualnemu pracownikowi. Sporne jest natomiast spełnienie trzeciego warunku, bowiem organ uważa – w przeciwieństwie do wnioskodawcy – że przyjęcie nieodpłatnego noclegu przez pracownika oddelegowanego leży w jego interesie, bo pozwala mu uniknąć niezbędnego wydatku na zakwaterowanie.

W ocenie sądu pierwszej instancji, świadczenie polegające na skorzystaniu przez pracowników oddelegowanych do pracy za granicą z bezpłatnego zakwaterowania nie będzie spełnione w interesie pracowników, ale w interesie pracodawcy i nie przyniesie pracownikom korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musieliby ponieść. Gdyby bowiem nie konieczność wywiązania się z obowiązków służbowych, pracownicy ci nie mieliby powodu do korzystania z wynajmowanych przez wnioskodawcę miejsc noclegowych. Mają oni bowiem ośrodek interesów życiowych w Polsce, w związku z czym ponoszą wydatki związane z miejscem zamieszkania i oddelegowanie ich na określony czas do pracy za granicą tego nie zmienia. Natomiast obowiązkiem pracodawcy wynikającym z art. 94 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 917, dalej w skrócie ,,k.p.’’) jest organizowanie pracy w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy (pkt 2), w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy, zwłaszcza pracy monotonnej i pracy w ustalonym z góry tempie (pkt 3). Obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych, czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Obowiązek ten należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wypełnianie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w pobliżu realizowanej przez pracodawcę budowy, jest to bowiem warunek konieczny świadczenia pracy w ogóle, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy tak, aby była ona możliwa, wydajna i należytej jakości. W związku z powyższym, zdaniem sądu pierwszej instancji, w opisanym stanie faktycznym ponoszenie przez pracodawcę wydatków w celu zapewnienia noclegów dla pracowników jest – w świetle wskazań Trybunału Konstytucyjnego - świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, bo jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść, skoro bez zakwaterowania pracowników w powyższy sposób praca nie mogłaby być świadczona. Przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika pokrywa pracodawca.

W uzasadnieniu wyroku wskazano również, że w związku z uznaniem przedmiotowych świadczeń za wolne od opodatkowania, nie mają w rozpoznawanym stanie faktycznym zastosowania przepisy dotyczące zwolnień, o których mowa w art. 21 ust.1 pkt 19 i ust.14 u.p.d.o.f.

5. Od powyższego orzeczenia organ wniósł skargę kasacyjną żądając jego uchylenia w całości i przekazania sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także zasądzenia zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

  • na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, dalej w skrócie "p.p.s.a.") – mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., polegające na błędnym przyjęciu przez sąd pierwszej instancji, że w sytuacji, gdy pracodawca zapewni oddelegowanemu pracownikowi bezpłatne zakwaterowanie, to wartość tego świadczenia nie stanowi dla pracownika, który je otrzymał przychodu z innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w powołanych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
  • na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. – mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 11 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. polegające na błędnym przyjęciu przez sąd pierwszej instancji, że nie dochodzi do powstania przychodu z innych nieodpłatnych świadczeń podczas gdy ustawodawca wprost w art. 21 ust. 1 pkt. 19 u.p.d.o.f. zwolnił wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł,
  • na podstawie 174 pkt 2 p.p.s.a. - mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania tj. art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a p.p.s.a., polegające na uchyleniu zmiany interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 21 czerwca 2016 r., podczas gdy sąd pierwszej instancji dokonując prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie oraz...

DOSTĘP DO PEŁNEJ TREŚCI SERWISU WWW.PODATKI.BIZ JEST BEZPŁATNY
WYMAGANE JEST JEDNAK ZALOGOWANIE DO SERWISU.
UŻYTKOWNICY ZALOGOWANI MOGĄ RÓWNIEŻ DODAWAĆ KOMENTARZE.

Jeżeli jeszcze nie jesteś zarejestrowany, zapraszamy
do wypełnienia krótkiego formularza rejestracyjnego.

REJESTRACJA

dla nowych użytkowników

LOGOWANIE

dla użytkowników podatki.biz

podaj e-mail:
wprowadź hasło:

zapomniałem hasła | problemy z logowaniem

DLACZEGO WARTO SIĘ ZAREJESTROWAĆ DO SERWISU PODATKI.BIZ?

Otrzymujesz całkowicie bezpłatny stały dostęp do wielu informacji, między innymi do:

  • ujednolicanych na bieżąco aktów prawnych (podatki, ubezpieczenia społeczne i działalność gospodarcza)
  • narzędzi: powiadamiania o nowych przepisach, zmianach w przepisach i terminach
  • kalkulatorów i baz danych
  • działów tematycznych zawierających poglębione informacje na interesujące Cię tematy; omówienia, odpowiedzi na najczęściej pojawiające się pytania
  • strony osobistej, na której znajdziesz aktualne informacje przeznaczone dla osoby o Twoim profilu zawodowym. Dodatkowo będziesz mógł edytować własną listę zakładek w celu szybszego docierania do szczegółowej informacji
  • newslettera informującego regularnie o wydarzeniach związanych z podatkami i działalnością gospodarczą

Czas rejestracji - ok. 1 min

Uwaga

Podczas rejestracji nie zbieramy żadnych szczegółowych danych personalnych i teleadresowych. W każdej chwili możecie usunąć trwale i bezpowrotnie dane dotyczące Waszego konta. Przed rejestracją prosimy o zapoznanie się z regulaminem »