Szukaj
Wykop ten artykuł Dołącz do nas na Facebooku
REKLAMA

Ważne informacje w serwisie:




Aktualności:

wszystkie aktualności »

Artykuły: Zobowiązania podatkowe, czyli jak płacić podatki

11.04.2014

NSA: Długiem spadkowym jest tylko zachowek wypłacony

Przyjęcie poglądu, że niewypłacony zachowek jest już długiem spadku, a obowiązek podatkowy u uprawnionego do zachowku z tego tytułu powstałby dopiero po jego wypłaceniu, prowadzić mogłoby do unikania opodatkowania. Zgodnie zatem z art. 7 ust. 1-3 w związku z art. 6 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku od spadków i darowizn w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. - długiem spadku był tylko zachowek wypłacony - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Lidia Ciechomska-Florek, Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 28 stycznia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 18 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 988/11 w sprawie ze skargi W. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 11 kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn:

1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i oddala skargę,
2) zasądza od W. P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu kwotę 2611 (słownie: dwa tysiące sześćset jedenaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 18 listopada 2011 r., I SA/Wr 988/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną przez W. P. (zwanego dalej skarżącym) decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 11 kwietnia 2011 r. w przedmiocie podatku od spadków i darowizn.

2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynikało, że postanowieniem z dnia 5 maja 2008 r. Sąd Rejonowy dla Wrocławia - Śródmieście stwierdził, iż spadek po zmarłej w dniu 2 grudnia 2005 r. matce skarżącego nabył w całości skarżący na podstawie testamentu notarialnego z dnia 23 września 2005 r. Postanowienie to uzyskało klauzulę prawomocności w dniu 27 maja 2008 r. Skarżący w dniu 25 czerwca 2008 r. złożył zeznanie podatkowe na formularzu SD-3, wykazując w nim nabyte w drodze dziedziczenia składniki majątku. W dziale F.2 zeznania zgłoszone zostały długi i ciężary w tym m.in. koszty pogrzebu zmarłej, koszt wykonania nagrobka oraz zachowek na rzecz córki zmarłej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 25 lipca 2008 r. wezwał skarżącego do przedłożenia dokumentu potwierdzającego wypłatę zachowku na rzecz córki zmarłej. W dniu 12 sierpnia 2008 r. do organu podatkowego wpłynęło pismo skarżącego informujące, że zachowek nie został jeszcze wypłacony.

W związku z tym organ podatkowy nie uwzględnił po stronie długów kwoty zachowku wykazanej w zeznaniu SD-3, powołując się na art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r., Nr 142, poz. 1514, zwanej dalej: u.p.s.d.), zgodnie z którym zaliczeniu do długów i ciężarów podlegają jedynie wypłaty dokonane tytułem zachowku. Organ wskazał, że w przedstawionym stanie faktycznym niewypłacony zachowek nie podlegał odliczeniu jako dług spadkowy.

Od powyższej decyzji skarżący wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu, żądając jej uchylenia i wydania orzeczenia co do istoty sprawy.

3. Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu decyzją z dnia 5 października 2009 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Organ odwoławczy stwierdził istotne uchybienie proceduralne polegające na niezastosowaniu w przeprowadzonym postępowaniu procedury określonej w art. 8 ust. 1, 3 i 4 u.p.s.d., mającej znaczenie dla ustalenia prawidłowej wysokości opodatkowania. W dniu 7 października 2010 r. do organu podatkowego wpłynęło pismo, z którego wynikało, iż zachowek nie został wypłacony.

4. W dniu 15 grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał ponowną decyzję ustalającą skarżącemu podatek od spadków i darowizn w kwocie 14.045 zł z tytułu nabycia spadku po zmarłej matce. Do pasywów spadku nie zaliczono m.in. roszczenia z tytułu należnego, ale niewypłaconego zachowku na rzecz córki zmarłej.

5. Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie, zarzucając jej naruszenie m.in. art. 7 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 3 u.p.s.d., poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na odmowie zaliczenia należnego - lecz niewypłaconego – zachowku do długów spadkowych.

6. Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu decyzją z dnia 11 kwietnia 2011 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego, uznając że argumenty zawarte w odwołaniu nie zasługiwały na uwzględnienie, brak zatem było podstaw do zmiany rozstrzygnięcia podjętego przez organ I instancji.

7. W skardze na powyższą decyzję skarżący zarzucił jej naruszenie:

a) art. 187 § 1 w związku z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej: ord. pod.), poprzez błędne uznanie, że dokumenty dołączone do wniosku dowodowego w dniu 21 września 2009 r. nie wskazywały na istniejący stan zadłużenia spadkodawcy względem skarżącego w dacie śmierci spadkodawcy, podczas gdy w rzeczywistości stanowiły dokumentację dokonywanych przez skarżącego wydatków na nieruchomość, która do czasu śmierci spadkodawczyni w 5/8 była własnością spadkodawcy,

b) art. 122 ord. pod., poprzez zaniechanie wyjaśnienia okoliczności związanych z zadłużeniem spadkodawcy względem skarżącego, w sytuacji, gdy organ powziął wątpliwość o zakresie istnienia długów pomimo udokumentowania zadłużenia stosownymi dokumentami,

c) art. 121 § 1 w związku z art. 125 ord. pod., poprzez rażące ignorowanie jednolitej wykładni sądów administracyjnych dotyczącej przepisów prawa materialnego, tj. art. 7 u.p.s.d., dotyczącego prawa do odliczenia niewypłaconego jeszcze zachowku jak również nadmierne wydłużenie czasu rozpoznania sprawy bez usprawiedliwionej przyczyny,

d) art. 7 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 3 u.p.s.d., poprzez błędną wykładnię, polegającą na odmowie zaliczenia należnego zachowku córce zmarłej, jako jeszcze niewypłaconego, do długów spadkowych, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów nakazywała zaliczyć roszczenie o zachowek do długów spadkowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

8. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uwzględniając skargę, podkreślił, że sama możliwość żądania zachowku przez uprawnionego - wynikająca z art. 991 k.c. - przesądza o długu, który stosownie do art. 7 ust. 1 u.p.s.d. powinien był być odliczony od wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych w spadku. Wprawdzie treść art. 7 ust. 3 u.p.s.d. sugerowałaby, że w podstawie opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn uwzględnia się wyłącznie "wypłacony zachowek", to jednak - jak słusznie zauważono w orzecznictwie - omawiana norma po pierwsze zawiera tylko przykładowe wyliczenie długów i ciężarów spadkowych, a po drugie w żadnym wypadku nie zawęża definicji długu, zawartej w przepisach prawa cywilnego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 listopada 2004 r., III SA 306/04).

Na gruncie prawa cywilnego dług i odpowiadająca mu wierzytelność z tytułu zachowku powstają już w chwili otwarcia spadku, tj. śmieci spadkodawcy. Wobec tego zasadne było przyjęcie - wbrew prezentowanemu przez organy stanowisku - że do długów spadkowych w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.s.d. należy już sam obowiązek zapłaty świadczenia pieniężnego przez spadkodawcę na rzecz osoby uprawnionej do zachowku (tak też WSA w Warszawie w wyroku z dnia 28 listopada 2006 r., III SA/Wa 2198/2006, LexPolonica nr 1025701). Natomiast z chwilą jego zapłaty przestaje on być długiem, gdyż obowiązek świadczenia wygasa, a zatem zapłacony zachowek na podstawie art. 7 ust. 1 u.p.s.d. nie mógłby być zaliczony do długów spadku pomniejszających podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Jednakże wskazanie go wprost w przepisie art. 7 ust. 3 u.p.s.d. ma ten skutek, że wypłacony zachowek również zaliczany jest do długów spadkowych uwzględnianych przy wyliczeniu podstawy opodatkowania (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 listopada 2006 r., III SA/Wa 2198/06, LEX nr 199487, Komentarz - Ustawa o podatku od spadków i darowizn, S. Babiarz, A. Mariański, W. Nykiel).

Sąd podkreślił, że niewypłacony zachowek (roszczenie) jest długiem spadkowym na podstawie art. 7 ust.1 u.p.s.d., a wypłacony zachowek - na podstawie art. 7 ust. 3 u.p.s.d. W obu przypadkach pomniejsza on podstawę opodatkowania. Sąd zauważył również, że gdyby w dacie wydania decyzji przez organ podatkowy zachowek niewypłacony nie pomniejszałby podstawy opodatkowania spadkobiercy testamentowego, to późniejsza jego wypłata powodowałaby podwójne opodatkowanie spadku w tej części.

W odniesieniu do pozostałych zarzutów skargi sąd przyjął, że są one nieuzasadnione, a stanowisko organów podatkowych jest zgodne z prawem.

9. Powyższy wyrok Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając mu naruszenie:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej: p.p.s.a. w związku z art. 7 ust. 1 i art. 7 ust. 3 u.p.s.d. (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.), poprzez wadliwe uznanie, że organy podatkowe dokonały błędnej wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 1 i art. 7 ust. 3 u.p.s.d., a w konsekwencji - iż powstały przesłanki do uchylenia decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.;

2) art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez nieustosunkowanie się do całości argumentacji zawartej w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu podatkowego drugiej instancji oraz niezawarcie w treści uzasadnienia wyroku wskazań co do dalszego postępowania,

3) art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), zwanej dalej p.u.s.a., poprzez wadliwe wykonanie kontroli rozstrzygnięcia organu podatkowego pod względem jego zgodności z prawem i uznanie, że rozstrzygnięcie zapadłe w sprawie zostało podjęte z naruszeniem przepisów prawa materialnego i nieoddalenie skargi, co doprowadziło do wyeliminowania z obrotu prawnego rozstrzygnięcia organu podatkowego zgodnego z prawem;

4) art. 7 ust. 1 u.p.s.d., poprzez błędną wykładnię i uznanie, że z normy prawnej zawartej w tym przepisie wynika, iż do długów spadkowych w rozumieniu tego przepisu należy już sam obowiązek zapłaty świadczenia pieniężnego przez spadkobiercę na rzecz osoby uprawnionej do zachowku, podczas gdy prawidłowa wykładnia powinna uwzględniać, iż w świetle przepisu art. 7 ust. 1 u.p.s.d. sam obowiązek zapłaty świadczenia pieniężnego przez spadkobiercę na rzecz osoby uprawnionej do zachowku nie jest długiem spadkowym w rozumieniu tego przepisu i nie pomniejsza podstawy opodatkowania tym podatkiem. Powyższe doprowadziło w konsekwencji do niewłaściwego zastosowania przepisu art. 7 ust. 1 u.p.s.d. polegającego na uznaniu, że ustalony stan faktyczny, tj. taki, w którym zachowek nie został wypłacony podlega subsumcji pod normę tego przepisu;

5) art. 7 ust. 3 u.p.s.d., poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że norma prawna zawarta w tym przepisie nie stanowi wyłącznej i jedynej regulacji uprawniającej do pomniejszenia podstawy opodatkowania w sytuacji, gdy w wyniku spadkobrania spadkobierca zobowiązany jest do wypłaty zachowku, tj. nieuznanie, że jedynie wypłacony zachowek (a nie samo roszczenie o jego wypłatę) może stanowić podstawę do pomniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn oraz uznanie, że art. 7 ust. 3 u.p.s.d. stanowi rozszerzenie regulacji zawartej w art. 7 ust. 1 u.p.s.d., podczas gdy prawidłowa wykładnia powinna uwzględniać, iż przepis art. 7 ust. 3 u.p.s.d. nie stanowi rozszerzenia przepisu art. 7 ust. 1 u.p.s.d. i jest wyłączną regulacją uprawniającą do pomniejszenia podstawy opodatkowania tym podatkiem w sytuacji, gdy dochodzi do spadkobrania z obowiązkiem wypłaty zachowku, tj., że zachowek musi być wypłacony. Powyższe doprowadziło do niewłaściwego zastosowania przepisu art. 7 ust. 3 u.p.s.d., poprzez uznanie, że ustalony stan faktyczny nie podlegał subsumcji pod normę wynikającą z tego przepisu, tj. iż w sytuacji niedokonania wypłaty z tytułu zachowku brak jest podstaw do pomniejszenia podstawy opodatkowania o niewypłacony zachowek.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor izby Skarbowej we Wrocławiu wniósł o:

- uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi we Wro...

DOSTĘP DO PEŁNEJ TREŚCI SERWISU WWW.PODATKI.BIZ JEST BEZPŁATNY
WYMAGANE JEST JEDNAK ZALOGOWANIE DO SERWISU.
UŻYTKOWNICY ZALOGOWANI MOGĄ RÓWNIEŻ DODAWAĆ KOMENTARZE.

Jeżeli jeszcze nie jesteś zarejestrowany, zapraszamy
do wypełnienia krótkiego formularza rejestracyjnego.

REJESTRACJA

dla nowych użytkowników

LOGOWANIE

dla użytkowników podatki.biz

podaj e-mail:
wprowadź hasło:

zapomniałem hasła | problemy z logowaniem

DLACZEGO WARTO SIĘ ZAREJESTROWAĆ DO SERWISU PODATKI.BIZ?

Otrzymujesz całkowicie bezpłatny stały dostęp do wielu informacji, między innymi do:

  • ujednolicanych na bieżąco aktów prawnych (podatki, ubezpieczenia społeczne i działalność gospodarcza)
  • narzędzi: powiadamiania o nowych przepisach, zmianach w przepisach i terminach
  • kalkulatorów i baz danych
  • działów tematycznych zawierających poglębione informacje na interesujące Cię tematy; omówienia, odpowiedzi na najczęściej pojawiające się pytania
  • strony osobistej, na której znajdziesz aktualne informacje przeznaczone dla osoby o Twoim profilu zawodowym. Dodatkowo będziesz mógł edytować własną listę zakładek w celu szybszego docierania do szczegółowej informacji
  • newslettera informującego regularnie o wydarzeniach związanych z podatkami i działalnością gospodarczą

Czas rejestracji - ok. 1 min

Uwaga

Podczas rejestracji nie zbieramy żadnych szczegółowych danych personalnych i teleadresowych. W każdej chwili możecie usunąć trwale i bezpowrotnie dane dotyczące Waszego konta. Przed rejestracją prosimy o zapoznanie się z regulaminem »