Ulga podatkowa uregulowana w art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP (Dz. U. z 1989 r. nr 29, poz. 154 ze zm.) ma charakter warunkowy, co oznacza, że uprawnienie podatnika do skorzystania z niej, uzależnione jest również od rzeczywistego przeznaczenia darowizny przez obdarowanego na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, zgodnie z przedstawionym darczyńcy - w okresie dwóch lat od otrzymania darowizny - sprawozdaniem - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 9 sierpnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 24 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Ke 87/14 w sprawie ze skargi L. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach z dnia 26 listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r.:

1. oddala skargę kasacyjną,
2. zasądza od L. C. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach kwotę 2.700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 kwietnia 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę L.C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Kielcach z dnia 26 listopada 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r.

Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach decyzją z dnia 26 listopada 2013 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia 26 lipca 2013 r. w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 69 270 zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2007 r. skarżący zadeklarował do opodatkowania dochód z działalności wykonywanej osobiście w kwocie 328 372,44 zł. Od dochodu odliczył kwotę 220 000 zł z tytułu darowizny przekazanej na rzecz Parafii Rzymskokatolickiej w W.W konsekwencji podatnik wykazał nadpłatę podatku dochodowego w wysokości 33 063 zł, która została mu zwrócona. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ pierwszej instancji zakwestionował zasadność ww. odliczenia w kwocie 163 490 zł i wydał decyzję z dnia 26 lipca 2013 r.

Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach powołał art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. nr 29, poz. 154) dalej zwana jako "ustawa o stosunku Państwa do Kościoła" lub "ustawa kościelna", stanowiący podstawę prawną dokonanego przez podatnika odliczenia oraz regulujące kwestię odliczeń podatkowych przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze. zm.) dalej zwana "u.p.d.o.f." (art. 26 ust. 6d i ust. 7 pkt 2). Wskazano, że spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy oceny zasadności zakwestionowania uprawnienia podatnika do odliczenia od dochodu darowizny w części stanowiącej kwotę 163.490 zł przeznaczoną na: zakup agregatu prądotwórczego dla G.St., świadczenia dla ministrantów, pomoc finansową dla C., koszty opieki i leczenia M.L., M.G., M.P., M.L., A.K., leczenia choroby alkoholowej J.G., zakup produktów żywnościowych dla K.[...]

Zdaniem organu podatkowego sprawozdanie w części dotyczącej kwoty 15.600 zł, przeznaczonej na sfinansowanie zakupu agregatu prądotwórczego dla rodziny G.S. jest niepełne i skutkuje brakiem możliwości zweryfikowania zgodności przeznaczenia darowizny na wskazany cel ze stanem faktycznym.

Organ stwierdził ponadto, że sfinansowanie z darowizny przekazanej przez podatnika świadczeń na rzecz ministrantów nie stanowi działalności charytatywno-opiekuńczej, na której rodzaje wskazuje art. 39 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej sprawozdanie również ogólnie wskazuje na sfinansowanie pomocy organizowanej przez C. Przeznaczenia darowizny na ten cel nie potwierdziły przeprowadzone przez organ czynności dowodowe.

Za niewiarygodne organ uznał sprawozdanie w zakresie przeznaczenia części przekazanej przez podatnika kwoty na dofinansowanie kosztów i opieki M.L. i M.G., którzy zmarli w marcu 2007 r. tj. przed przekazaniem przez podatnika darowizny w dniu 28 grudnia 2007 r.

Organ podatkowy odmówił także mocy dowodowej zawartym w sprawozdaniu oświadczeniom w zakresie przeznaczenia darowizny na dofinansowanie kosztów opieki i leczenia J.G., M. P., M.L. i A.K. z uwagi na brak dokumentów potwierdzających przekazanie pomocy finansowej na rzecz osób wymienionych w sprawozdaniu.

Czynności weryfikacyjne nie potwierdziły również przeznaczenia darowizny na dofinansowanie zakupu produktów żywnościowych dla K. [...]

Od powyższej decyzji skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, w której zarzucił naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.), tj.: art. 122 poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej; art. 187 § 1 poprzez brak zebrania i rozpatrzenia całościowego materiału dowodowego; art. 191 poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów; art. 121 § 1 poprzez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych; art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego oraz przepisów prawa materialnego, tj.: art. 55 ust. 7 w zw. z art. 39 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła w zw. z art. 26 ust. 6d i ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji ich niezastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym pomimo, że spełnione zostały przesłanki do wyłączenia darowizny z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia 17 kwietnia 2014 r. skarżący ustosunkował się do treści odpowiedzi na skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalając skargę wskazał, że stan faktyczny ustalony przez organ znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Wskazano, że przeprowadzona przez organ podatkowy weryfikacja danych zawartych w sprawozdaniu była prawidłowa. Na potwierdzenie niezasadności odliczenia od dochodu skarżącego przedmiotowej darowizny w części stanowiącej kwotę 163 490 zł organy podatkowe obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach swoich decyzji szereg ustaleń i argumentów. Wskazały na konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria, jakimi się kierowały dokonując oceny dowodów. Realizując zasadę prawdy obiektywnej zgromadziły obszerny materiał dowodowy m.in. w postaci zeznań świadków, dokumentów.

Uprawnionym - zdaniem Sądu pierwszej instancji- stało się twierdzenie, że sprawozdanie w zakresie wydatków na koszty opieki i leczenia M.L., M.G., M.P., M.L., A.K., leczenia choroby alkoholowej J.G., zakupy produktów żywnościowych dla K. [...] oraz pomocy finansowej dla C.(na transport produktów żywnościowych) jest niewiarygodne. W wyniku przeprowadzonego postępowania organy prawidłowo bowiem stwierdziły, że wydatki te w rzeczywistości nie zostały zrealizowane. Weryfikacja sprawozdania doprowadziła również do zakwestionowania wydatków przeznaczonych na wskazane w nim świadczenia dla ministrantów. Organ prawidłowo bowiem ustalił, że świadczenia te nie stanowią kościelnej działalności charytatywno - opiekuńczej.

Od powyższego wyroku pełnomocnik strony skarżącej wniósł skargę kasacyjną zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., dalej: “p.p.s.a."), naruszenie:

• prawa procesowego poprzez naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku art. 151 P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 121 § 1 oraz art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa; naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. miało istoty wpływ na wynik sprawy,
• prawa procesowego poprzez naruszenie przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe i niepełne uzasadnienie podjętego rozstrzygnięcia,
• prawa materialnego tj. art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w związku z art. 26 ust. 6d i ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż warunkiem wyłączenia przez darczyńcę z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest posiadanie przez niego szczegółowych dowodów potwierdzających sposób wydatkowania kwoty darowizny przez obdarowanego,
• prawa materialnego art. 55 ust. 7 w związku z art. 39 pkt 6 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. w związku z art. 26 ust. 6d i ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2007 r.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na ich niezastosowaniu w sytuacji, gdy w prawidłowo ustalonym stanie faktycznym sprawy miały one zastosowanie w odniesieniu do Skarżącego,
• prawa procesowego poprzez naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 151 p.p.s.a poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy wystąpiły przesłanki do uchylenia decyzji z dnia 26 listopada 2013 r. powodu naruszenia przez Dyrektora IS powołanych powyżej przepisów prawa materialnego; naruszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie w całości wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia temu sądowi; ewentualnie, w przypadku niestwierdzenia przez Naczelny Sąd Administracyjny naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a stwierdzenia jedynie naruszenie prawa materialnego o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi na podstawie przepisu art. 188 p.p.s.a. oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem podlega oddaleniu.

Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów zauważyć należy, że dotyczą one tak naruszenia przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego. W takiej sytuacji, co do zasady przedmiotem rozpoznania w...