Korekta VAT przy zbyciu inwestycji w obcych środkach trwałych

Pytanie podatnika: Czy dla celów ustawy o VAT zbycie (otrzymanie wynagrodzenia za trwałe przekazanie ich do korzystania) nakładów inwestycyjnych w obcym środku trwałym należy traktować jako nieruchomości, dla których zastosowanie znajdzie 10-letni okres korekty podatku czy zbycie takich nakładów nie spowoduje obowiązku korekty podatku VAT?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o, przedstawione we wniosku z 17 marca 2014 r. (data wpływu 19 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem z 6 czerwca 2014 r. (data wpływu 11 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego. Wniosek uzupełniono pismem z 6 czerwca 2014 r. o prawidłowo uwierzytelnione pełnomocnictwo oraz o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. W najbliższym czasie Spółka planuje ponieść nakłady inwestycyjne na remont, adaptację i modernizację wybranych sal dydaktycznych w budynku szkoły tak, aby przystosować je do pełnienia określonych funkcji dla potrzeb szkoły. Budynek szkoły nie stanowi własności Zainteresowanego, ale posiada on tytuł prawny do niego i zgodę właściciela budynku do dokonywania w nim niezbędnych prac modernizacyjnych.

Po zakończeniu inwestycji polegającej na dokonaniu przedmiotowych nakładów inwestycyjnych, Spółka udostępni za wynagrodzeniem poniesione przez nią nakłady (wynagrodzenie za korzystanie z nakładów) podmiotowi prowadzącemu szkołę (osobie prawnej lub innej jednostce organizacyjnej).

Wartość poczynionych nakładów przekroczy kwotę 15.000 zł. Na moment obecny strony nie ustaliły jeszcze szczegółów umowy o odpłatne korzystanie z nakładów inwestycyjnych, ale skłaniają się ku zawarciu umowy leasingu operacyjnego (dalej: „Umowa Leasingu Operacyjnego” lub „Umowa Leasingu” lub „Umowa”) w rozumieniu ustawy o CIT - taka Umowa spełniać będzie przesłanki określone w art. 17b ustawy o CIT odnośnie zarówno sumy opłat, jak i okresu trwania Umowy. Podkreślenia wymaga fakt, że suma wszystkich ustalonych w Umowie Leasingu opłat w wartości netto (tj. pomniejszona o należny podatek od towarów i usług) odpowiadać będzie, co najmniej wartości przedmiotu Umowy Leasingu na dzień jej podpisania, czyli wielkości poniesionych wydatków na poczynione nakłady. Z perspektywy podatkowej nakłady będą stanowić środek trwały Spółki. W momencie spłaty wartości przedmiotu leasingu podmiot prowadzący szkołę (dalej: „Korzystający”) przejmie te nakłady do wyłącznego korzystania.

Alternatywnie do Umowy Leasingu strony rozważają również zawarcie umowy o oddanie nakładów w odpłatne użytkowanie z prawem pobierania pożytków (dalej: „Umowa Dzierżawy”).

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Spółka po zakończeniu inwestycji opisanej we wniosku, będzie wykorzystywała poniesione przez siebie nakłady inwestycyjne do wykonywania czynności opodatkowanych na terytorium Polski w postaci udostępnienia nakładów inwestycyjnych za wynagrodzeniem podmiotowi prowadzącemu szkołę - jak zostało wskazane we wniosku, Spółka planuje zawarcie umowy Leasingu lub Umowy Dzierżawy nakładów inwestycyjnych. Tym samym od wydatków poniesionych na nakłady inwestycyjne będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast, jak wskazano we wniosku, po spłacie wartości przedmiotu leasingu lub dzierżawy, Korzystający lub Dzierżawca będzie mógł przejąć nakłady inwestycyjne do wyłącznego korzystania. W tym momencie zatem dojdzie do odpłatnego zbycia nakładów inwestycyjnych po zakończeniu okresu leasingu lub dzierżawy.

Podkreślenia wymaga fakt, że zbycie przedmiotowych nakładów inwestycyjnych może podlegać, przy spełnieniu przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT. W takim przypadku spełniona zostałaby przesłanka wskazana w art. 91 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym jeżeli w okresie korekty towary lub usługi zostaną zbyte i zbycie zostanie objęte zwolnieniem z VAT, w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi z VAT.

Zbycie zatem nakładów inwestycyjnych z zastosowaniem zwolnienia z VAT spowodowałoby zmianę przeznaczenia wykorzystywanych przez Spółkę nakładów inwestycyjnych ze związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych na związane z czynnościami zwolnionymi. W związku z tym, zakładając, że nakłady będą stanowić dla Spółki środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o CIT i Spółka dokonałaby ich sprzedaży w okresie korekty z zastosowaniem zwolnienia z VAT, sprzedaż ta powinna pociągnąć za sobą obowiązek korekty wskazanej w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.

W związku z tym Spółka chciałaby wiedzieć czy jeżeli będzie zobowiązana do dokonania korekty zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, to czy do korekty będzie miał zastosowanie 10-letni okres korekty, liczony od roku, w którym nakłady zostały oddane do użytkowania...

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. W razie uznania, że nakłady inwestycyjne poniesione w obcym środku trwałym stanowią dla Wnioskodawcy środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o CIT - czy wówczas dla celów ustawy o VAT zbycie (otrzymanie wynagrodzenia za trwałe przekazanie ich do korzystania) takich nakładów inwestycyjnych należy traktować jako nieruchomości, dla których zastosowanie znajdzie 10-letni okres korekty podatku VAT zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT?
2. W razie uznania, że nakłady inwestycyjne poniesione w obcym środku trwałym nie stanowią dla Wnioskodawcy środka trwałego w rozumieniu przepisów ustawy o CIT - czy wówczas dla celów ustawy o VAT zbycie (otrzymanie wynagrodzenia za trwałe przekazanie ich do korzystania) takich nakładów inwestycyjnych nie spowoduje obowiązku korekty podatku VAT, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

W razie uznania, że nakłady inwestycyjne poniesione w obcym środku trwałym stanowią dla Wnioskodawcy środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o CIT - wówczas dla celów ustawy o VAT zbycie takich nakładów inwestycyjnych należy traktować jako zbycie nieruchomości, dla których zastosowanie znajdzie 10-letni okres korekty podatku VAT zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.

Ad. 2)

W razie uznania, że nakłady inwestycyjne poniesione w obcym środku trwałym nie stanowią dla Wnioskodawcy środka trwałego w rozumieniu przepisów ustawy o CIT - wówczas dla celów ustawy o VAT zbycie takich nakładów inwestycyjnych nie spowoduje obowiązku korekty podatku VAT, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

Ad. 1)

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje wciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - wciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ustawa o CIT, nie podaje definicji inwestycji w obcym środku trwałym.

Jednakże posiłkując się przede wszystkim wykładnią przepisów przyjętą przez Ministra Finansów w wydawanych przez niego interpretacjach indywidualnych uznać należy, że inwestycją w obcym środku trwałym są czynności podejmowane przez podatnika w stosunku do środka trwałego niestanowiącego jego własności, które to czynności mają na celu ulepszenie przedmiotowego środka trwałego, tj. przykładowo jego przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację. Suma wszystkich poniesionych na ten cel wydatków inwestycyjnych stanowić będzie wartość początkową środka trwałego, jakim jest w tym przypadku podlegająca amortyzacji jako środek trwały inwestycja w obcym środku trwałym.

Z kolei art. 2 pkt 14a) ustawy o VAT definiuje wytworzenie nieruchomości, przez które rozumie się nie tylko wybudowanie budynku, budowli lub ich części, ale także ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Powyższe oznacza, iż w momencie realizacji opcji wykupu, a tym samym zbycia przedmiotu leasingu po zakończeniu trwania Umowy, dla potrzeb wykładni art. 91 ust. 2 ustawy o VAT przedmiot leasingu (tj. poniesione nakłady inwestycyjne) należy traktować jako nieruchomość, a tym samym Wnioskodawca powinien dokonywać ewentualnych korekt z uwzględnieniem 10-letniego okresu korekty, licząc od roku, w którym nakłady (traktowane jako odrębny środek trwały) zostały oddane do użytkowania.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej...