Spółka dzierżawi majątek, w tym grunty. Na ich części planuje realizację inwestycji, która polegać będzie na remoncie dzierżawionego budynku, a także na wzniesieniu nowego budynku. Będzie to związane z inwestycją w obcym środku trwałym. Jaki jest podatkowo właściwy sposób rozliczenia planowanych inwestycji?

Zasady rozliczania inwestycji w obcych środkach trwałych

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „inwestycji w obcych środkach trwałych”. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się jednak powszechnie, że są to nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który używany jest na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Niektóre wydatki tego rodzaju mają więc na celu przystosowanie środka trwałego do używania go przez podatnika.

Ustawa w art. 16a ust. 2 pkt 1 wskazuje, że amortyzacji podlegają również przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych. Prace wykonane w obcych środkach trwałych stanowią szczególny rodzaj ulepszenia, ponieważ ulepsza się nie własny, lecz cudzy obiekt, używany na podstawie zawartej umowy, za zgodą jego właściciela. Charakter inwestycji w obcych środkach trwałych mają zatem wydatki spełniające kryteria pozwalające uznać przeprowadzone prace za ulepszenie środka trwałego.

W myśl art. 16g ust. 13 ustawy o CIT środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich:

• przebudowę,
• rozbudowę,
• rekonstrukcję,
• adaptację lub
• modernizację

w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Dla wyjaśnienia znaczenia użytych przez ustawodawcę pojęć można posłużyć się pismem MF (z 13 marca 1995 r., sygn. PO 3-722-160/94), w myśl którego za przebudowę należy rozumieć zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny, za rozbudowę – powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych, rekonstrukcją jest odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych, adaptacją natomiast – przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie, albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, a modernizacja to unowocześnienie środków trwałych.

Amortyzacja inwestycji

Wartość początkową inwestycji w obcych środkach trwałych określa się, stosując analogiczne zasady jak dla innych środków trwałych nabytych bądź wytworzonych we własnym zakresie. Zgodnie z art. 16g ust. 7 ustawy o CIT podatnik ustala wartość początkową inwestycji w obcych środkach trwałych oraz budynków i budowli wybudowanych na obcym gruncie, stosując odpowiednio ust. 3–5.

Amortyzacji podlegać będą wydatki spółki poniesione na nabycie lub wytworzenie inwestycji w obcym środku trwałym. Za cenę nabycia, w myśl art. 16g ust. 3 ustawy o CIT, uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony bądź zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W razie importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z kolei za koszt wytworzenia, stosownie do art. 16g ust. 4 ustawy o CIT, uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Należy jednocześnie pamiętać, że w...