05.09.2006

Obecnie obowiązująca ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) przewiduje kary administracyjne za naruszenie przepisów ustawy. Kary te zasadniczo nakłada się za:

- naruszenie obowiązków ewidencyjnych,
- nierzetelność deklarowanej kwoty zobowiązania podatkowego albo nadwyżki podatku naliczonego nad należnym,
- niezłożenie deklaracji podatkowej oraz niewpłacenie kwoty zobowiązania podatkowego.

Sankcje za naruszenie obowiązków ewidencyjnych
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nakładają na podatników obowiązek ewidencjonowania obrotów. Gdy naruszają oni ten obowiązek – przepisy przewidują, iż w niektórych przypadkach podlegają karze administracyjnej, która generalnie sprowadza się do oszacowania obrotu.

1) Naruszenie obowiązku ewidencyjnego przez podatników zwolnionych podmiotowo od podatku
Przepisy ustawy nakładają na podatników korzystających ze zwolnienia podmiotowego od podatku obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży za dany dzień¹⁾. Obowiązek ten obciąża podatników:

- u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku,
- rozpoczynających wykonywanie czynności opodatkowanych w trakcie roku podatkowego, zwolnionych od podatku z uwagi, iż przewidywana przez nich wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro.

Pamiętać należy, iż w przypadku podatników prowadzących przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzających funduszami inwestycyjnymi, agentów, zleceniobiorców lub innych osób świadczących usługi o podobnym charakterze limit wartości sprzedaży, na którą składają się kwoty prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usług, wynosi jedną trzydziestą kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Gdy podatnik obok ww. czynności dokonuje innych czynności opodatkowanych – na limit wartości sprzedaży składa się suma sprzedaży ustalana na zasadach ogólnych oraz wartości sprzedaży ustalanej na omawianych zasadach²⁾.

W przypadku stwierdzenia, iż podatnik:

- nie prowadzi ewidencji, o której mowa powyżej, lub
- prowadzi ją w sposób nierzetelny,

naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej:

- określa wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania;
- ustala podatek od niezaewidencjonowanej sprzedaży przy zastosowaniu stawki podstawowej, tj. 22%.

Dodatkową sankcją za naruszenie obowiązku prowadzenia ewidencji, obok opodatkowania oszacowanej wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży przy zastosowaniu stawki podstawowej, jest utrata prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług³⁾.

W literaturze przedmiotu podkreśla się, iż celem przedmiotowej regulacji jest zapewnienie organom podatkowym lub kontroli skarbowej możliwości precyzyjnego określenia dnia i transakcji, od której podatnik, z uwagi na okoliczność przekroczenia limitu wartości sprzedaży, traci prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku⁴⁾.

2) Naruszenie obowiązku zapłaty podatku należnego od sprzedaży opodatkowanej dokonanej przez podatnika korzystającego ze zwolnienia przedmiotowego od podatku
Przepisy ustawy stanowią, iż naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi w drodze oszacowania wartość sprzedaży opodatkowanej i ustali od niej kwotę podatku należnego, gdy podatnik korzystający ze zwolnienia przedmiotowego z tytułu wykonywania czynności zwolnionych od opodatkowania dokona sprzedaży opodatkowanej i nie zapłaci podatku należnego, a na podstawie dokumentacji nie jest możliwe ustalenie wielkości tej sprzedaży⁵⁾. Gdy organ podatkowy lub kontroli skarbowej nie może określić przedmiotu opodatkowania, pomimo iż podjął ku temu wszelkie niezbędne czynności, kwotę podatku ustala się przy zastosowaniu stawki podstawowej, tj. 22%⁶⁾.

Należy podkreślić, iż podmiot dokonujący wyłącznie czynności zwolnionych od podatku nie jest obowiązany do prowadzenia żadnej ewidencji na potrzeby podatku od towarów i usług.

Gdy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi w drodze oszacowania wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu dokonania czynności podlegającej opodatkowaniu – ustala jako sankcję dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zaniżenia tego zobowiązania⁷⁾. Powyższy przepis nie znajdzie zastosowania, jeśli podatnik co prawda dokonał sprzedaży opodatkowanej, jednakże jej wartość nie spowodowała przekroczenia kwoty limitu sprzedaży uprawniającego do korzystania przez niego ze zwolnienia podmiotowego.

3) Naruszenie obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu oraz kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących
Podatnicy naruszający obowiązek prowadzenia ewidencji obrotu oraz kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących tracą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę stanowiącą równowartość 30% kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Utrata tego prawa trwa do czasu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących⁸⁾. W literaturze przedmiotu wskazuje się, iż sposób przyjętej przez legislodawcę techniki prawodawczej spowodował powstanie wątpliwości, czy powyższe ograniczenie dotyczy tylko towarów nabywanych dla dokonania czynności, które winny być ewidencjonowane przy pomocy kas rejestrujących, czy też odnosi się do wszystkich towarów i usług, które zostały nabyte w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych⁹⁾. Orzecznictwo i doktryna wypracowały na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o podatku akcyzowym jednolite stanowisko, zgodnie z którym naruszenie przez podatnika obowiązku ewidencjonowania obrotu z pomocą kas rejestrujących powoduje, że traci on prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towarów i usług jedynie w stosunku do tej części obrotu, która podlega ewidencjonowaniu z zastosowaniem kas rejestrujących¹⁰⁾. Powszechnie przyjmuje się jednak, iż pogląd pozostaje aktualny na gruncie obecnie obowiązujących przepisów, gdyż przepis ustanawiający tę sankcję jest tożsamy z art. 29 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym¹¹⁾. Należy zauważyć, iż zastosowanie przedmiotowej sankcji administracyjnej nie wyklucza zastosowania sankcji karnej¹²⁾. Warto...