Szukaj
Wykop ten artykuł Dołącz do nas na Facebooku
REKLAMA

Ważne informacje w serwisie:




Aktualności:

wszystkie aktualności »

Artykuły: Podatek VAT i akcyza - zagadnienia ogólne

23.07.2009

Orzecznictwo podatkowe: Przy cesji wierzytelności leasingowych kosztem dla finansującego jest dyskonto lub wynagrodzenie

1. Hipoteza normy zawartej w art. 17k ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych "z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1" odnosi się do opłat ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustalonych zarówno w umowie leasingu operacyjnego jak i leasingu finansowego.
2. Art. 17k ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wyłącza wobec finansującego, który przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, stosowania wynikającej z art. 15 ust. 1 ogólnej zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędziowie: NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 10 czerwca 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "M." sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 października 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 383/07 w sprawie ze skargi "M." sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 8 grudnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r.:

1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie,
2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz "M." sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 530 (słownie: pięćset trzydzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 2 października 2007 r., III SA/Wa 383/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 8 grudnia 2006 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnik Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. z 6 czerwca 2006 r. Nr [...], w przedmiocie określenia wysokości straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r.

2. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez sąd pierwszej instancji stanie faktycznym: Naczelnik Pierwszego M. Urzędu Skarbowego decyzją z 6 czerwca 2006 r. po ponownym rozpoznaniu sprawy określił M. L. Sp. z o.o. (dalej: spółka) stratę w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r. w wysokości 75.239.967,56 zł. Organ stwierdził, że wykazana przez spółkę strata została zawyżona o kwotę 1.757.463,62 zł, w wyniku zawyżenia przychodów podatkowych o kwotę 35.135,05 zł oraz kosztów uzyskania przychodów o kwotę 1.792.598,67 zł. Na powyższe nieprawidłowości składały się dwie następujące kwestie:

- pierwsza: podatnik w przychodach podatkowych ujął kwotę 35.135,05 zł dotyczącą dodatnich różnic kursowych, zaewidencjonowanych na koncie 754/0/12/01/04 oraz w kosztach uzyskania przychodów kwotę 1.000.173,16 zł, dotyczącą ujemnych różnic kursowych, zaewidencjonowanych na koncie 759/0/12/01/04, ustalonych w wyniku spłaty wierzytelności przejętych w 2001 r. przez F. sp. z o.o. (zwaną dalej "F."). Przedmiotowe różnice kursowe ustalone zostały przez spółkę w związku ze spłatą przejętych przez F. wierzytelności z tytułu umów leasingowych na podstawie umowy zawartej 22 października 2001 r. Zgodnie z zapisami umowy F. zobowiązała się do stałego świadczenia na rzecz spółki usług polegających na przejmowaniu wierzytelności przysługujących jej z tytułu umów leasingowych. Przejęcie tych wierzytelności miało następować automatycznie na podstawie "wniosku o przejęcie wierzytelności leasingowych", w dniu złożenia tego wniosku przez spółkę. W zamian za przejęcie wierzytelności F. miała wypłacać spółce kwotę równą sumie tych wierzytelności, pomniejszoną o łączne dyskonto od wszystkich przejętych wierzytelności. Wypłata środków dokonywana była w złotych polskich w drodze uznania rachunku spółki należną jej kwotą w dniu przejęcia wierzytelności leasingowych. W przypadku wierzytelności wyrażonych w dewizach wypłata środków miała następować w złotych polskich w wysokości stanowiącej równowartość odpowiedniej kwoty dewiz, przy zastosowaniu kursów negocjowanych z B. SA, potwierdzonych przez B. SA. Spłata wierzytelności wyrażonych w dewizach miała być dokonywana także w złotych polskich w wysokości stanowiącej równowartość odpowiedniej kwoty dewiz, przy zastosowaniu kursów negocjowanych z B. SA, potwierdzonych przez B. SA. W okresie finansowania spółka zobowiązana została do wpłacania każdej wierzytelności na rachunek złotowy F. prowadzony w B. SA do dziesiątego dnia od dnia wymagalności przejętej wierzytelności. Umowa zawarta została na okres 12 miesięcy, a następnie aneksem z dnia 22 października 2002 r. przedłużona do dnia 24 października 2005 r.

W toku postępowania ustalono, że spółka wystąpiła do F. z czterema wnioskami o przejęcie wierzytelności leasingowych:

- z 15 listopada 2001 r. na kwotę nominalną wierzytelności 19.443.148,64 DEM, które zgodnie z potwierdzeniem zawarcia transakcji zostały przejęte 9 listopada 2001 r. za równowartość w złotych 36.504.511,57; na wskazany rachunek skarżącej przekazana została kwota 30.526.013,95 zł pomniejszona o dyskonto w kwocie 5.978.497,62 zł,
- z 13 listopada 2001 r. na kwotę nominalną wierzytelności 9.891.205,83 DEM, które zgodnie z potwierdzeniem zawarcia transakcji zostały przejęte 15 listopada 2001 r. za równowartość w złotych 18.221.579,38; na wskazany w umowie rachunek skarżącej przekazana została kwota 15.208.808,23 zł, pomniejszona o dyskonto w kwocie 3.012.771,15 zł,
- z 20 listopada 2001 r. na kwotę nominalną wierzytelności 9.972.686,52 DEM, które zgodnie z potwierdzeniem zawarcia transakcji zostały przejęte 21 listopada 2001 r. za równowartość w złotych 18.303.868,84; na wskazany w umowie rachunek skarżącej przekazana została kwota 15.229.511,82 zł pomniejszona o dyskonto w kwocie 3.074.740,06 zł,
- z 4 grudnia 2001 r. na kwotę nominalną wierzytelności 5.256.234,25 DEM, które zgodnie z potwierdzeniem zawarcia transakcji zostały przejęte 5 grudnia 2001 r. za równowartość w złotych 9.653.599,82; na wskazany w umowie rachunek skarżącej przekazana została kwota 9.189.217,11 zł. pomniejszona o dyskonto w kwocie 464.382,71 zł.

W 2002 r. następowała spłata przejętych wierzytelności zgodnie z harmonogramami spłat, sporządzonymi w DEM oraz w EURO w związku z przewalutowaniem dokonanym w wyniku wejścia Niemiec do strefy EURO. Wierzytelności te były spłacane w złotych polskich po przeliczeniu kwoty spłaty wyrażonej w harmonogramie spłat w EURO na złote według średniego kursu wymiany waluty obowiązującym w dniu spłaty raty. W momencie spłaty spółka ustalała różnice kursowe wyliczane na podstawie średniego kursu EURO, stosowanego przez bank z dnia otrzymania środków pieniężnych od F. i odpowiednio z dnia dokonywania spłaty przez spółkę. Tak ustalone dodatnie różnice kursowe spółka zaliczała do przychodów podatkowych, zaś ujemne różnice kursowe zaliczane były w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Organ pierwszej instancji po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego stwierdził, iż kwota 35.135,05 zł zakwalifikowana jako zrealizowane dodatnie różnice kursowe oraz kwota 1.000.173,16 zł zakwalifikowana jako zrealizowane ujemne różnice kursowe nie stanowią przychodów i kosztów w świetle art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 2a oraz art. 15 ust. 1 i ust. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.o.p.), gdyż operacje te dokonywane były w złotych polskich, a nie w walucie obcej. Zatem z uwagi, że przy rozliczeniach z F. używano waluty polskiej, nie występował ani wzrost, ani spadek kursów walut, powodujący powstanie różnic kursowych.

- po drugie w ocenie organu spółka poniosła w ciężar kosztów uzyskania przychodów koszty amortyzacji samochodów osobowych w części wartości przewyższającej równowartość 20.000 EURO w kwocie 792.425,51 zł. Biorąc pod uwagę postanowienia art. 16 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. w/w kosztów amortyzacji wyliczonych od wartości samochodów osobowych przewyższających równowartość 20.000 EURO organ pierwszej instancji nie uznał za koszt uzyskania przychodów.

Dyrektor izby skarbowej po rozpoznaniu odwołania, decyzją z 8 grudnia 2006 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ stwierdził, iż argumentacja spółki była sprzeczna ze stanem faktycznym istniejącym w sprawie. W piśmie z 10 kwietnia 2006 r. spółka stwierdziła bowiem, że wykazywała przychody faktycznie uzyskane oraz przychody należne z tytułu leasingu i najmu na zasadach i w terminach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.), nie wykazywała jako przychodów kwot uzyskanych od F. z tytułu nabycia wierzytelności (art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p.), nie wykazywała jako kosztów uzyskania przychodów kwot spłaconych F. w części w jakiej stanowiły one zwrot wcześniej uzyskanych kwot (art. 16 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p.), zaliczała do kosztów uzyskania przychodów dyskonto oraz dodatkowe koszty finansowe związane z waloryzacją spłat kursem walut zagranicznych (art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p). Zatem spółka dla celów rozliczenia podatku dochodowego faktycznie operację tę rozliczała w sposób analogiczny jak operację zaciągnięcia i spłaty kredytu (pożyczki). Ponadto o nieprawidłowości przedstawionej argumentacji spółki świadczyły także postanowienia przepisu art. 17k u.p.d.o.p.

Odnosząc się do ustaleń dokonanych przez organ pierwszej instancji w części dotyczącej zawyżenia przychodów o kwotę 35.135,05 zł, dyrektor izby skarbowej po przeanalizowaniu zgromadzonego materiału dowodowego podzielił w całości zasadność dokonanego w tej części rozstrzygnięcia. W szczególności biorąc pod uwagę, iż w rozliczeniach dotyczących przejętych przez F. wierzytelności z tytułu umów leasingu nie dochodziło do transakcji kupna i sprzedaży walut obcych oraz realizacji różnic kursowych w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz, że spłata waloryzowanej kursem walut obcych wierzytelności przejętej przez F. pozostaje nadal spłatą wierzytelności zatem operacja ta jest obojętna podatkowo, brak było podstaw do zaliczenia do przychodów osiągniętych z działalności leasingowej kwoty 35.135,05 zł.

3. W skardze do sądu administracyjnego spółka zarzuciła naruszenie art. 122, 187 § 1, art. 191 o. p. oraz art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz art. 17k ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

4. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie sąd pierwszej instancji wskazał, że spornym w sprawie jest kwestia rozliczenia u skarżącej jako finansującego, wydatków związanych z przeniesieniem wierzytelności z tytułu opłat leasingowych waloryzowanych kursem waluty zagranicznej. W ocenie sądu zasadne wydaje się stanowisko skarżącej, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 10 lit a u.p.d.o.p. nie mógł mieć zastosowania w rozpoznawanej sprawie, ponieważ wydatki ponoszone przez skarżącą w związku z przeniesieniem na F. wierzytelności z tytułu opłat leasingowych nie były wydatkami na spłatę pożyczek (kredytów). Dostrzegając wprawdzie w tym zakresie akcentowaną także przez organy niekonsekwencję spółki, która w postępowaniu przed organami wyjaśniała, iż nie wykazywała jako kosztów uzyskania przychodów kwot spłaconych F., w części, w jakiej stanowiły one zwrot wcześniej uzyskanych kwot, powołując jako podstawę takiego działania właśnie przepis art. 16 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p. stwierdzić należy, iż posłużenie się przez organy analogią w ocenie skutków prawnych umów factoringowych i uznanie, iż umowy te wywołują takie same skutki jak umowy pożyczki, nie miało uzasadnionych podstaw prawnych.

Sąd podniósł, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasady opodatkowania w przypadku przeniesienia wierzytelności finansującego z tytułu opłat leasingowych w leasingu operacyjnym reguluje art. 17k u.p.d.o.p. Regulacja ta ma zastosowanie do umów zawartych po dniu wejścia w życie wspomnianej ustawy, to jest po 1 października 2001 r., a zatem będzie miała zastosowanie w niniejszej sprawie, jako że umowa w oparciu o którą doszło do przeniesienia wierzytelności z tytułu opłat leasingowych zawarta została w dniu 22 października 2001 r.

Zdaniem sądu, jak wynika z akt sprawy, w toku postępowania podatkowego nie udało się organom wyjaśnić, czy będące przedmiotem cesji umowy dotyczyły leasingu operacyjnego, czy finansowego. W odpowiedzi na wezwanie organu do wyjaśnienia tej kwestii, skarżąca w piśmie z 10 kwietnia 2006 r. wskazała, iż sprzedaż wierzytelności spółki jest odrębną czynnością, która zarówno w przypadku leasingu operacyjnego, finansowego, czy najmu ma te same cechy. Dlatego też dalsze wyjaśnienia spółka odniosła tylko i wyłącznie do sprzedaży wierzytelności, bez podziału ma wierzytelności z tytułu leasingu operacyjnego, finansowego i najmu. Okoliczność ta w ocenie sądu nie ma jednak istotnego znaczenia dla sprawy, gdyż art. 12 ust. 4b zdanie pierwsze jak i art. 15 ust. 7 u.p.d.o.p. w sposób analogiczny do przepisu art. 17k u.p.d.o.p. regulują zasady wykazywania przez finansującego przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów w przypadku cesji wierzytelności z umów leasingu czy to operacyjnego, czy finansowego. W ocenie sądu w sprawie, przepis ten jako lex specialis, umieszczony w części szczególnej ustawy wyłącza stosowanie wynikającej z art. 15 ust.1 u.p.d.o.p. ogólnej zasady zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Wniosek taki wynika nie tylko z wykładni systemowej, ale przede wszystkim z wykładni literalnej omaw...

DOSTĘP DO PEŁNEJ TREŚCI SERWISU WWW.PODATKI.BIZ JEST BEZPŁATNY
WYMAGANE JEST JEDNAK ZALOGOWANIE DO SERWISU.
UŻYTKOWNICY ZALOGOWANI MOGĄ RÓWNIEŻ DODAWAĆ KOMENTARZE.

Jeżeli jeszcze nie jesteś zarejestrowany, zapraszamy
do wypełnienia krótkiego formularza rejestracyjnego.

REJESTRACJA

dla nowych użytkowników

LOGOWANIE

dla użytkowników podatki.biz

podaj e-mail:
wprowadź hasło:

zapomniałem hasła | problemy z logowaniem

DLACZEGO WARTO SIĘ ZAREJESTROWAĆ DO SERWISU PODATKI.BIZ?

Otrzymujesz całkowicie bezpłatny stały dostęp do wielu informacji, między innymi do:

  • ujednolicanych na bieżąco aktów prawnych (podatki, ubezpieczenia społeczne i działalność gospodarcza)
  • narzędzi: powiadamiania o nowych przepisach, zmianach w przepisach i terminach
  • kalkulatorów i baz danych
  • działów tematycznych zawierających poglębione informacje na interesujące Cię tematy; omówienia, odpowiedzi na najczęściej pojawiające się pytania
  • strony osobistej, na której znajdziesz aktualne informacje przeznaczone dla osoby o Twoim profilu zawodowym. Dodatkowo będziesz mógł edytować własną listę zakładek w celu szybszego docierania do szczegółowej informacji
  • newslettera informującego regularnie o wydarzeniach związanych z podatkami i działalnością gospodarczą

Czas rejestracji - ok. 1 min

Uwaga

Podczas rejestracji nie zbieramy żadnych szczegółowych danych personalnych i teleadresowych. W każdej chwili możecie usunąć trwale i bezpowrotnie dane dotyczące Waszego konta. Przed rejestracją prosimy o zapoznanie się z regulaminem »