Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 grudnia 2004 r. sygn. akt SA/Sz 1705/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Daniela J na decyzję Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 28 lipca 2003 r., którą utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Świnoujściu z dnia 10 kwietnia 2003 r. w sprawie określenia wartości niezaewidencjonowanego przychodu za poszczególne miesiące roku podatkowego 2001 r. oraz wysokości zryczałtowanego podatku od przychodów ewidencjonowanych w kwotach (wymienionych w decyzji) będących zaległościami podatkowymi.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołano przepisy art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1, art. 15 ust. 1 i art. 17 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.).

Przytaczając stan faktyczny podano, że Daniel J w 2001 r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego artykułami zoologicznymi w trzech punktach sprzedaży i był opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 3% oraz podatkiem VAT.

W zeznaniu podatkowym PIT-28 podatnik wykazał przychód z prowadzonej działalności w wysokości 102.821,42 zł.

W toku kontroli podatkowej dokonano rozliczenia kosztu własnego sprzedaży w wysokości 125.796,06 zł i stwierdzono, w porównaniu do wykazanego przychodu, że marża handlowa jest ujemna i wynosi minus 18,26%, co wskazywało na to, że nie wszystkie przychody zostały zaewidencjonowane.

Sporządzono w trakcie kontroli zestawienia wybranych towarów według kodów z kasy fiskalnej i dokonano na podstawie paragonów przeliczenia ilościowego i wartościowego w cenie sprzedaży netto oraz ilości i wartości w cenie zakupu netto w remanencie początkowym i końcowym i dowodach zakupu. Rezultatem tego przeliczenia było stwierdzenie różnic między ilością towaru zaewidencjonowanego na kasach fiskalnych, a ilością wynikającą z różnic remanentowych. Równocześnie w toku kontroli w dniu 13 maja 2002 r. sporządzono kontrolny wyrywkowy spis z natury towarów handlowych w cenach sprzedaży brutto i zobowiązano podatnika do sporządzenia zestawienia towarów handlowych według kodów wprowadzonych do kasy fiskalnej, zakupionych w 2001 r. z podziałem ilościowym i wartościowym w cenie zakupu netto oraz zestawienia towarów z remanentów początkowego i końcowego z podziałem ilościowym i wartościowym w cenach zakupu netto.

Podatnik nie wykonał w całości ww. zobowiązania, gdyż przedłożone przez niego zestawienie nie zawierało wszystkich danych co do ilości i wartości netto towarów będących na stanie na początku i na końcu 2001 r., a ponadto wartości remanentów różniły się od wartości wykazanej w jego zestawieniu.

Wobec powyższego dokonano ilościowo-wartościowego zestawienia towarów handlowych na podstawie dowodów zakupu za 2001 r. oraz remanentów początkowego i końcowego, a następnie dokonano porównania z ilością i wartością tych towarów zaewidencjonowanych na kasach fiskalnych, w wyniku czego ustalono, że podatnik nie zaewidencjonował na kasie sprzedaży części towarów.

Urząd Skarbowy stwierdził, że ewidencja przychodów prowadzona przez podatnika była nierzetelna i powołując się na art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej nie uznał jej za dowód w rozumieniu § 1, a następnie - wskazując na art. 17 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym (...) i art. 23 § 3 (powinno być § 2) Ordynacji podatkowej, dokonał ustalenia przychodu przez porównanie sprzedaży wynikającej z różnic remanentowych z ilością towaru zaewidencjonowanego na kasach fiskalnych, i różnicę przemnożył przez cenę jednostkową sprzedaży netto, w wyniku czego wartość nie zaewidencjonowanego przychodu wyniosła 152.202,98 zł (szczegółowe wyliczenie przedstawiono na str. 6 i 7 decyzji).

W następstwie tych ustaleń Urząd Skarbowy, na podstawie art. 17 powołanej na wstępie ustawy, określił należny podatek ryczałtowy od niezaewidencjonowanego przychodu według stawki 20 % z rozbiciem na poszczególne miesiące.

W odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego podatnik domagał się jej uchylenia zarzucając, że sposób obliczenia przychodu jest wadliwy, gdyż wynika z niego, że uzyskał marżę w wysokości 102,7% co było nierealne; średnia marża, zdaniem skarżącego wynosiła około 53%. Skarżący zarzucił, że organ oparł się na niewiarygodnych danych wynikających z zapisów wadliwie prowadzonych przez niego kas fiskalnych i wskazał przykładowo, że wynikająca z zapisów kasy cena sprzedaży na akcesoria 11,06 zł w stosunku do ceny zakupu (0,81 zł, 1,59 zł, 1,89 zł) wskazuje na niedorzeczną marżę 485,2%. Skarżący wyjaśnia, że mogło to być wynikiem grupowania i sprzedaży kilku sztuk akcesoriów jako jednej, bądź w ramach promocji. Skarżący przyznał, że błędnie ewidencjonował sprzedaż, jednak nie może się zgodzić na zawyżone ustalenia przychodu. Skarżący kwestionował też przyjęcie średniej ceny za smycze 19,45 zł przy znacznej rozpiętości cen zakupu od 2,32 zł do 31,71 zł. Skarżący wyjaśnia, że najprawdopodobniej łączył sprzedaż smyczy z obrożą, a wykazywał tylko jedną sztukę, podobnie było z innymi towarami jak klatki, filtry, dekoracje.

Izba Skarbowa w Szczecinie utrzymując w mocy decyzję organu I instancji podzieliła jego stanowisko. Organ odwoławczy podkreślił, że obowiązkiem podatnika prowadzącego działalność gospodarczą jest rzetelne i niewadliwe prowadzenie ksiąg, w tym także ewidencji sprzedaży. Skarżący obowiązków tych nie dopełnił, wobec czego konieczne i uzasadnione było ustalenie przychodu w sposób dokonany przez organ I instancji na podstawie danych wynikających z zapisów na kasach fiskalnych, remanentów początkowego i końcowego oraz dowodów zakupu, przy czym - ze względu na zastosowanie średniej ceny jednostkowej sprzedaży netto poszczególnych grup asortymentowych - zdaniem Izby ustalenie całej podstawy opodatkowania nastąpiło w drodze oszacowania przy zastosowaniu na podstawie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej innego niż metody określone w § 3, sposobu wyliczenia, zbliżonego do metody remanentowej, z tym zastrzeżeniem, ze została ona powiązana z koniecznością wewnętrznego porównania cen sprzedaży. Wynik tego wyliczenia w ocenie Izby Skarbowej jest zbliżony do rzeczywistej wartości. Co do wskazanych w odwołaniu marż handlowych Izba Skarbowa wyjaśniła, że organ I instancji nie ustalał stosowanych przez podatnika marż i posiłkował się nimi przy ustalaniu podstawy opodatkowania, lecz przyjął ceny stoso...