Kwota partycypacji nie jest prawem na podstawie, którego osobie uprawnionej przysługują korzyści majątkowe. Stanowi ona warunek zawarcia przez osobę fizyczną z towarzystwem budownictwa społecznego umowy najmu. Zakończenie umowy najmu powoduje zwrot wspomnianej kwoty lecz z uwagi na szczególny sposób wyliczenia jej wartości - powinna odpowiadać kwocie stanowiącej odsetek aktualnej wartości odtworzeniowej lokalu równy udziałowi wniesionej przez najemcę kwoty partycypacji w kosztach budowy lokalu - to kwota ta może być wyższa od kwoty wpłacanej. Powstałą różnicę z uwagi na brak możliwości kwalifikacji do źródeł przychodu wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy o PIT należy zakwalifikować jako przychód z innych źródeł.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Sędzia WSA Marek Olejnik, Protokolant Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 września 2011 r. przy udziale - sprawy ze skargi A sp. z o.o. na interpretację indywidualną Ministra Finansów (Dyrektor Izby Skarbowej w P.) z dnia [...] kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych:

I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną;
II. zasądza od Ministra Finansów ma rzecz strony skarżącej kwotę 200 (słownie: dwieście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 17 stycznia 2011 r. (data wpływu do organu) A Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Skarżący) zwróciło się o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dotyczącym obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący, zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca działa na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych i ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t.j. w Dz. U. z 2000 r. nr 98, poz. 1070 ze zm. - dalej: "ustawa o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego"). W ramach prowadzonej działalności otrzymuje wpłaty partycypacyjne, które stanowią formę służebności i są podstawą do zawarcia z nim umowy najmu. Wniesiona partycypacja nie jest podstawą do wykupu mieszkania. Wnioskodawca wskazał, że najemca wniósł partycypację na dzień 5 lutego 2007 r. na mieszkanie o powierzchni 44,08 m2 w kwocie 12.752,54 zł. Obliczona kwota partycypacji stanowi 11,935% kosztów odtworzeniowych lokalu mieszkalnego, która na dzień podpisania umowy wynosi 2.424 zł za 1 m2 powierzchni użytkowej. Najemca przy tej partycypacji nie ma prawa własności do lokalu, nie służy mu prawo do negocjacji partycypacji. Partycypacja na nowo wybudowany budynek mieszkalny liczona jest na podstawie kosztów budowy według regulaminu określającego kryteria i tryb wynajmowania mieszkań stanowiących zasoby Wnioskodawcy, obowiązującego w danym roku. Przy wyliczeniu partycypacji na pozostałe budynki partycypacja liczona jest jako aktualna wartość odtworzeniowa według wskaźnika wojewody. Po zakończeniu umowy najmu w dniu 16 grudnia 2010 r. rozliczono partycypację zgodnie z obowiązującymi przepisami (ustawa o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego) według wskaźnika wojewody w kwocie 3.899 za 1 m2 powierzchni użytkowej. W momencie zwrotu tego mieszkania przez najemcę, z tytułu waloryzacji tej partycypacji najemca otrzymuje kwotę zwaloryzowaną w wysokości 20.512,44 zł (kwota zwracanej wpłaty partycypacyjnej odpowiada kwocie stanowiącej odsetek aktualnej wartości odtworzeniowej lokalu równej udziałowi wniesionemu przez tego partycypanta zgodnie z art. 29a ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego).

Na tle tak przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, Wnioskodawca sformułował następujące pytanie: Czy uzyskana kwota z tytułu różnicy między partycypacją wniesioną a uzyskaną w kwocie 7.759,90 zł w momencie jej zwrotu, będzie stanowiła podstawę do wystawienia PIT-8C przez Wnioskodawcę.

Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie, Wnioskodawca stwierdził, że nie ma obowiązku wystawienia informacji o przychodach z innych źródeł PIT-8C, ponieważ nie jest to przychód osoby fizycznej, z uwagi na to, że nie zbywa ona praw majątkowych. Mieszkanie jest nadal własnością Wnioskodawcy. Nadmienił, iż w niektórych przypadkach przy rozliczeniu partycypacji według wskaźnika wojewody w dniu rozliczenia, najemca uzyskuje kwotę niższą od tej, którą wniósł. Wnioskodawca uważa, że jeżeli ponosi stratę i nie może jej odliczyć w podatku dochodowym, to nie powinno się wystawiać PIT-8C od uzyskanego przychodu. Wnioskodawca nie zgadza się z tym, iż od dochodów płacony jest podatek, a nie ma możliwości odliczenia straty. Podkreślił, że przestrzega przepisów ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego.

Minister Finansów (Dyrektor Izby Skarbowej w P.) w interpretacji indywidualnej z dnia [...] kwietnia 2011 r. nr [...] uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie obowiązku wystawienia informacji PIT-8C i za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania przychodu. W uzasadnieniu interpretacji wskazał, iż zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. – dalej: "updof"), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przychodami są zaś pieniądze i wartości określone w art. 11 ust. 1 updof.

Dalej, mając na uwadze zasady działania i przedmiot działalności towarzystw budownictwa społecznego (TBS), o jakich mowa w ustawie o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, stwierdził, iż mieszkania wybudowane przez TBS są ich własnością, a najemcy jedynie płacą czynsz, jednocześnie spłacając kredyt zaciągnięty przez TBS na ich budowę. Wskazał, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, osoba fizyczna może zawrzeć z TBS umowę w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego, którego będzie najemcą. W przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu kwota partycypacji podlega zwrotowi najemcy. TBS nie może zatem dokonać sprzedaży lokalu mieszkalnego na rzecz osoby fizycznej, a nabywając udziały w kosztach budowy realizowanej przez TBS podatnik nie nabywa prawa własności do lokalu mieszkalnego, lecz jedynie prawo do korzystania z niego na zasadach najmu. Partycypacja zaś stanowi jedynie udział w kosztach budowy, nie stanowi natomiast udziału we własności lokalu.

Mając na uwadze powyższe oraz treść art. 10 ust. 1 pkt 7 updof, określającego, iż źródłami przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe oraz art. 18 updof, stwierdził, że przychód wynikający z rozwiązania umowy najmu oraz zwrotu partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego, zakwalifikować należy do źródła przychodu pochodzącego z praw majątkowych. Zawarte bowiem w art. 18 updof wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 updof jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Tym samym, przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów, pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych, poza wymienionymi w tej regulacji.

Dalej organ wskazał, iż stosownie do art. 22 ust. 1 updof kosztami uzyskania są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Według organu, skoro partycypant w celu uzyskania prawa do najmu lokalu mieszkalnego TBS, musiał wnieść wkład w postaci kwoty partycypacji w kosztach jego budowy, kwotę tę można uznać jako wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu, co w konsekwencji spowoduje, że do opodatkowania pozostanie różnica pomiędzy kwotą partycypacji po waloryzacji, a wpłaconą kwotą partycypacji. Tak powstały dochód podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych czyli wg skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 updof. W konsekwencji, na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek płatnika wynikający z art. 41 ust. 1 updof, który stanowi, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o...