Zysk niepodzielony przy przekształceniu spółki a podatek dochodowy

Pytanie podatnika: Czy w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie miał zastosowanie?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 22 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę komandytową -jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przekształceniem spółki akcyjnej w spółkę komandytową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania w Polsce.

Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki akcyjnej dalej („S.A.”). Akcjonariusze S.A. rozważają przystąpienie do procesu przekształcenia S.A. w spółką komandytową, który zostanie przeprowadzony w oparciu o przepisy kodeksu spółek handlowych.

Sprawozdanie finansowe sporządzane na dzień poprzedzający datę wpisania przekształcenia do Krajowego Rejestru Sądowego będzie wykazywało w pozycji kapitał zapasowy/kapitał rezerwowy zysk pochodzący z poprzednich lat obrotowych przekazany na kapitał zapasowy/kapitał rezerwowy na mocy uchwał Zgromadzeń Wspólników przekazujących zyski wykazane w zatwierdzonych sprawozdaniach finansowych za poprzednie lata obrotowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie miał zastosowanie?

Zdaniem Wnioskodawcy, wobec tego, że na dzień przekształcenia S.A. w spółkę komandytową nie będzie występował w S.A. niepodzielony zysk przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał zastosowania.

Przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „Ustawa PIT”) stanowi, że przychodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe.

Ustawodawca nie ograniczył jednak pojęcia „podział zysku" tylko do podziału polegającego na jego rozdzieleniu pomiędzy wspólników spółki kapitałowej. „Podział zysku" to pojęcie ogólne, dotyczące zarówno przeznaczenia zysków do podziału między wspólników, jak i do przeznaczenia ich na inne cele przewidziane w umowie spółki m.in. przekazanie w całości lub w części na kapitał zapasowy (kapitały rezerwowe).

Zgodnie z treścią art. 347 § 1 i § 3 Kodeksu spółek handlowych (dalej „k.s.h.”), wspólnik spółki akcyjnej ma wprawdzie prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, zarazem jednak umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku.

Dlatego też każda uchwała podjęta przez zgromadzenie wspólników w trybie art. 395 § l pkt 2 k.s.h. jest uchwałą o podziale zysku, a o zysku niepodzielonym można mówić wyłącznie wówczas gdy właściwy organ stanowiący spółki nie podejmie uchwały co do sposobu przeznaczenia zysku za określony rok obrotowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, pogląd przeciwny, według którego „podział zysku" oznacza tylko podział pomiędzy wspólników powodowałby całkowite i bezpodstawne zignorowanie art. 347 § 3 k.s.h. oraz wprowadzałby rozróżnienie tam, gdzie nie wprowadził go ustawodawca. Skoro więc pojęcie „podział zysku" niekoniecznie oznacza podział tego zysku pomiędzy wspólników, uchwałę zgromadzenia wspólników o przeznaczeniu zysku w całości lub w części na inne cele, w tym na kapitał zapasowy, należy również uznać za uchwałę o podziale zysku. W konsekwencji podjęcia takiej uchwały w związku z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową oznacza, że przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy PIT nie będzie miał zastosowania.

Taki system interpretacji pojęcia „niepodzielonych zysków" w spółce kapitałowej występuje powszechnie w doktrynie. Także w orzecznictwie sądów administracyjnych można mówić o ugruntowanym poglądzie sądów na to zagadnienie. Wyraża to teza z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2011 r. (II FSK 930/10), w której „(...) każdy dozwolony przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych podział zysku, wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Zawężenie art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników prowadziłoby do rozszerzenia obowiązku podatkowego, co jest niedopuszczalne w świetle art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej".

Wnioskodawca wskazuje również na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 kwietnia 2012 r. (II FSK 1863/10) w którym Sąd wskazał, że odpowiedzi na pytanie o znaczenie pojęcia „niepodzielonego zysku" szukać należy w przepisach k.s.h. Zgodnie z art. 347 § 1 k.s.h. wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 349 § 1. Zauważyć należy że odpowiednio do art. 347 § 3 k.s.h. podzielenie zysku może nastąpić nie tylko między wspólników. Sytuacja taka może wiązać się z wypłatą na rzecz zarządu bądź rady nadzorczej (tantiemy), utworzeniem funduszu rezerwowego, zapasowego, amortyzacyjnego, inwestycyjnego.
W wyroku z dnia 6 marca 2009 r. (II CSK 522/08) Sąd Najwyższy podkreślił, że „(…) decyzja o przeznaczeniu zysku rocznego na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, która wyłącza praw...