Zwrot wkładu mieszkaniowego a przychód w PIT

Z uzasadnienia: Zwolnieniem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęta jest tylko ta część wypłaconej uprawnionemu wartości rynkowej lokalu, która odpowiada wysokości faktycznie wniesionego udziału lub wkładu do spółdzielni. Wkład ten powiększony jest o wartość poniesionych przez członka spółdzielni wpłat na poczet spłaty kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię na sfinansowanie kosztów budowy danego lokalu. Zatem, spółdzielnia jest zobowiązana na podstawie art. 42a ustawy do sporządzenia informacji PIT-8C, w której w kwocie podlegającego opodatkowaniu przychodu powinna wykazać jedynie nadwyżkę pomiędzy faktycznie uzyskanym przychodem, odpowiadającym wartości rynkowej lokalu, a wysokością uprzednio wniesionego wkładu.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędziowie NSA Bogusław Dauter, Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 22 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 92/11 w sprawie ze skargi S. [...] "R." z siedzibą w T. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 21 października 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych:

1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i oddala skargę,
2) zasądza od S. [...] "R." z siedzibą w T. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 92/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w sprawie ze skargi S. [...] (dalej: "Skarżąca", "Spółdzielnia") uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 21 października 2010 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że Spółdzielnia dnia 26 lipca 2010 r. zwróciła się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu wkładu mieszkaniowego w związku z wykluczeniem członka z grona członków Spółdzielni.

We wniosku Skarżąca podniosła, że członek spółdzielni otrzymał w 1979 r., lokal mieszkalny na warunkach spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu. Dokonał wpłaty obowiązującego wówczas wkładu mieszkaniowego i spłacał kredyt mieszkaniowy zaciągnięty przez Spółdzielnię na budowę budynku mieszkalnego, który następnie zaliczony został na wkład mieszkaniowy.

W związku z uchylaniem się od obowiązku regulowania opłat za używanie lokalu członek Spółdzielni został wykluczony w 2008 r. z grona jej członków.

W 2009 r. odbyła się eksmisja z mieszkania. Spółdzielnia przejęła lokal i dokonała zwrotu wkładu mieszkaniowego w wysokości wartości rynkowej ustalonej przez rzeczoznawcę majątkowego.

Mając powyższe na względzie Skarżąca zadała pytanie: czy różnica pomiędzy uiszczonym w 1979 r. wkładem mieszkaniowym a wypłaconym w 2009 r. zwaloryzowanym wkładem w wysokości wartości rynkowej lokalu, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a na Spółdzielni ciąży obowiązek wystawienia PIT-8C?

W ocenie Spółdzielni zwrot wkładu mieszkaniowego w wysokości wartości rynkowej nie stanowi przysporzenia majątkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wartość wypłaconego obecnie wkładu stanowi urealnioną kwotę współmierną do wkładu wniesionego przed trzydziestu laty. Wobec powyższego korzysta ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm. dalej: u.p.d.o.f.).

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2010 r. uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku przez Spółdzielnię.

Wskazując na treść art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. organ stwierdził, że użyte w przepisie sformułowanie "w szczególności" oznacza, że przepis ten zawiera jedynie przykładowe wyliczenie przychodów. Dlatego też przysporzenia majątkowe, nie zaliczane do pozostałych źródeł przychodów, stanowią przychody objęte dyspozycją tego przepisu. Zwrot wkładów wniesionych do Spółdzielni Mieszkaniowej stanowi w takim przypadku, zdaniem organu, przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

Wskazując na powyższe, organ uznał kwotę zwróconego wkładu mieszkaniowego do wysokości wniesionego do Spółdzielni wkładu za przychód zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f.

Z kolei różnica między uiszczonym wkładem mieszkaniowym a wypłaconym, zwaloryzowanym do wartości rynkowej lokalu wkładem stanowi przychód osoby uprawnionej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. W takim przypadku Skarżąca obowiązana jest do sporządzenia informacji PIT-8C na podstawie art. 42a u.p.d.o.f.

W odpowiedzi na wystosowane przez Spółdzielnię wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

Spółdzielnia wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, w której powtórzyła swoją wcześniejszą argumentację podając dodatkowo, że na podstawie art. 11 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1116 ze zm., dalej: u.s.m.) jest ona zobowiązana do zwaloryzowania wkładu mieszkaniowego. Waloryzacja ta pełni rolę elementu urealniającego wartość siły nabywczej pieniądza.

Skarżąca podzieliła zdanie organu, że katalog przychodów zawarty w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. jest otwarty, a o jego przykładowym charakterze świadczy użycie zwrotu "w szczególności", jednakże Spółdzielnia uważa, że nie może to stanowić jedynej przesłanki do uznania za dochód zwrotu wkładu mieszkaniowego po wygaśnięciu lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Dlatego, że w tym przypadku nie dochodzi do przysporzenia majątkowego, ponieważ zwracany obecnie wkład odpowiada wniesionemu wkładowi w 1979 r., a więc zachodzi okoliczność zawarta w art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. Zdaniem Skarżącej zawarte w tym przepisie sformułowanie "do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów" Organ utożsamił z wartością nominalną, co w jej ocenie jest ewidentnym naruszeniem prawa.

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów wskazując, że w niniejszej sprawie spór pomiędzy stronami dotyczy oceny, czy wypłata zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego byłemu członkowi spółdzielni mieszkaniowej, w sytuacji utraty przez niego prawa do lokalu i wykluczenia go z grona członków spółdzielni, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Sąd zgodził się poglądem Spółdzielni, że zwrócony wkład stanowi urealnioną kwotę, współmierną do wkładu wniesionego przed trzydziestu laty i dlatego też korzysta ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. Na potwierdzenie swego stanowiska przywołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1531/091, w którym Sąd orzekł, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f. przewiduje, że przychody otrzymane w związku ze zwrotem wkładów do spółki osobowej są wolne od podatku do wysokości wniesionych wkładów.

Zdaniem Sądu sformułowanie "do wysokości wniesionych wkładów" należy rozumieć nie jako odniesienie do wartości początkowej wkładu, ale do jego wielkości. Dlatego też powyższe zwolnienie obejmuje, co do zasady, cały zwracany wkład.

Sąd stwierdził, że w myśl art. 11 ust. 2 (z 1) ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, w wypadku wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia wypłaca osobie uprawnionej wartość rynkową tego lokalu. Przysługująca osobie uprawnionej wartość rynkowa nie może być wyższa od kwoty, jaką spółdzielnia uzyska od osoby obejmującej lokal w wyniku przetargu przeprowadzonego przez spółdzielnię zgodnie z postanowieniami statutu. Natomiast z ust. 2 (z 2) powołanego przepisu wynika, że z wartości rynkowej lokalu potrąca się przypadającą na dany lokal część zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 w tym wniesiony wkład mieszkaniowy (...) oraz kwoty zaległych opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1 a także koszty określenia wartości rynkowej lokalu.

Sąd zwrócił uwagę, że przed nowelizacją z dnia 14 czerwca 2007 r., art. 11 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych określał zasady zwrotu wkładu mieszkaniowego w przypadku wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Przepis ten podczas nowelizacji zastąpiono regulacją dotyczącą postępowania z lokalem po wygaśnięciu spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu. Obecnie art. 11 ust. 2 u.s.m. stanowi, że w takim przypadku spółdzielnia ogłasza nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia opróżnienia lokalu przetarg na ustanowienie odrębnej własności tego lokalu. Przetarg ma być ogłoszony zgodnie z postanowieniami statutu, powstaje więc konieczność dodatkowego uregulowania tych kwestii w statucie spółdzielni. Także zawiadomienie o przetargu ma nastąpić w sposób określony w statucie oraz przez publikację ogłoszenia w prasie lokalnej.

Zaakcentowano, że wartość rynkową statuuje także art. 11 ust. 21 u.s.m., według którego w przypadku wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia wypłaca osobie uprawnionej wartość rynkową tego lokalu. Przysługująca osobie uprawnionej wartość rynkowa nie może być wyższa od kwoty, jaką spółdzielnia uzyska od osoby obejmującej lokal w wyniku przetargu przeprowadzonego przez spółdzielnię zgodnie z postanowieniami statutu.

Tak skonstruowany przepis zakłada, że może wystąpić różnica między wartością rynkową lokalu oszacowaną przez rzeczoznawcę majątkowego a ceną uzyskaną w wyniku przetargu, która może być niższa od oszacowanej przez rzeczoznawcę wartości rynkowej. Jest to możliwe wówczas, gdy lokal nie jest nabywany przez członka mającego pierwszeństwo w zakupie, lecz gdy w wyniku kolejnych przetargów, do których przystępują osoby trzecie, cena lokalu spadła, bo nie było początkowo chętnych do nabycia lokalu za proponowaną pierwotnie cenę.

W ocenie sądu nie należy rozpatr...