Zwrot składek ZUS opłaconych przez pracowników a PIT-11 i PIT-40

Pytanie podatnika: Czy wartość zwróconych spółce jako pracodawcy nienależnie uiszczonych składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez pracowników oraz wartość składki na ubezpieczenie zdrowotne, która nie pomniejszała zobowiązania podatkowego pracownika, powinna zostać doliczona pracownikom do dochodu ze stosunku pracy, opodatkowana i wykazana na druku PIT-11 (PIT-40)? Czy zwrot składki na ubezpieczenie zdrowotne, w części w jakiej składka ta pomniejszała w latach wcześniejszych zobowiązanie podatkowe pracownika, powinien teraz powiększyć kwotę bieżącego zobowiązania podatkowego pracownika i wykazany na druku PIT-11 (PIT-40)?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 11 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na spółce obowiązkach płatnika w związku ze zwrotem z ZUS składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne opłaconych przez pracowników - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na spółce obowiązkach płatnika w związku ze zwrotem z ZUS składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne opłaconych przez pracowników.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej zwana „S.”, „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem należącym do światowego koncernu S. będącego liderem nowoczesnych technologii w tym w branży technologii cyfrowych oraz wiodącą firmą w branży elektronicznej, specjalizującą się w produkcji urządzeń elektronicznych i medialnych, półprzewodników, pamięci i integracji systemów. W związku z intensywnym rozwojem Spółki zaistniała potrzeba oddelegowania do pracy w Polsce pracowników z Korei Południowej. Pracownicy oddelegowani do pracy w Polsce zawierają z S tzw. lokalną umowę o pracę, która, w połączeniu z grupową polityką oddelegowania oraz listem oddelegowującym, jaki te osoby dostają od koreańskiego pracodawcy, określa zasady ich pracy i wynagradzania podczas pobytu w Polsce.

Co do zasady wynagrodzenie pracowników oddelegowanych do pracy w Polsce uregulowane w umowie o pracę jest wynagrodzeniem brutto. Jednak, jest to jedynie wynagrodzenie szacunkowe i w zasadzie nigdy nie zdarza się, aby wynagrodzenie faktycznie wypłacane oddelegowanemu pracownikowi pokrywało się z dokonywaną na jego rzecz wypłatą. Wynika to z faktu, że w odniesieniu do pracowników oddelegowanych do pracy w innym kraju Grupa S. przyjmuje zasadę gwarantowanego wynagrodzenia netto.

Istotą wynagrodzenia netto jest to, by poziom dochodu, jaki osiąga dany pracownik podczas oddelegowania, nie zmienił się i został utrzymany na poziomie dochodu w ojczyźnie, nawet jeśli z faktem oddelegowania wiążą się dodatkowe zobowiązania podatkowe (czy to wynikające z faktu, że stawki w podatku dochodowym w kraju oddelegowania są wyższe czy też z tego, że podczas pobytu w kraju oddelegowania pracownik ma zagwarantowane dodatkowe świadczenia, które również podlegają opodatkowaniu).

Pracownicy z Korei Południowej oddelegowani do pracy w Polsce otrzymują wynagrodzenie za pracę świadczoną podczas pobytu w Polsce z dwóch źródeł:

1. wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę w Polsce, na które składają się przede wszystkim różnego rodzaju korzyści związane z oddelegowaniem do pracy w innym kraju, takie na przykład jak podstawowe wynagrodzenie dotyczące wykonywania pracy w Polsce oraz koszty związane dot. prywatnej opieki medycznej, samochodu służbowego, refundacja kosztów wynajmu domu/mieszkania, pokrywanie kosztów przelotu do ojczyzny, etc.;
2. podstawowe wynagrodzenie wypłacane w Korei Południowej.

Wszystkie elementy wynagrodzenia wypłacane pracownikom oddelegowanym z Korei Południowej są kumulowane przez Spółkę i „ubruttawiane” w ten sposób, że Spółka „pokrywa” za pracownika podatek dochodowy od osób fizycznych i jednocześnie dolicza mu ten podatek jako element dochodu do opodatkowania. Ubruttowienie dotyczyło również składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Ubruttowiona wartość wynagrodzenia (elementów lokalnych i wynagrodzenia z Korei Południowej) jest deklarowana jako przychód do opodatkowania w Polsce z tytułu stosunku pracy.

Przy takich faktycznych zasadach określania wynagrodzenia pracowników oddelegowanych do Polski - gwarantowane wynagrodzenie netto, wszelkie obciążenia podatkowe rzeczywiście (z ekonomicznego punktu widzenia) obciążają więc pracodawcę. Konsekwentnie, tak długo jak pracownik otrzyma gwarantowane mu świadczenia netto, jego roszczenie o zapłatę wynagrodzenia w stosunku do pracodawcy jest spełnione. Natomiast wszelkie dodatkowe obciążenia wynikające z niedopłaty podatku, czy innych obciążeń publiczno - prawnych muszą być pokryte przez pracodawcę i to on ponosi ich ekonomiczny ciężar. Jednocześnie jednak wszelkie ewentualne zwroty podatku czy innych obciążeń stanowią wyłącznie przychód pracodawcy i nie są przekazywane pracownikowi, jego roszczenia ze stosunku pracy są bowiem spełnione.

Od wyliczanego w sposób opisany powyżej wynagrodzenia pracowników z Korei Południowej S odprowadzał w okresie od 1 marca 2010 r. - do 31 lipca 2012 r. składki na ubezpieczenia społeczne i na ubezpieczenie zdrowotne. Jednakże w wyniku weryfikacji obowiązujących zasad „oskładkowania” wynagrodzeń pracowników z Korei Południowej, S doszedł do wniosku, że pracownicy z Korei Południowej są wyłączeni z obowiązkowego ubezpieczenia społecznego i ubezpieczenia zdrowotnego w Polsce na podstawie Umowy o zabezpieczeniu społecznym między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Korei z dnia 25 lutego 2009 r. (Dz.U.z 2010 r. nr 35, poz. 192). W konsekwencji S podjął działania zmierzające do uzyskania zwrotu składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne odprowadzonych w tatach 2010 - 2012 od wynagrodzeń pracowników z Korei Południowej. W dniu 19 sierpnia 2013 r. S otrzymał od ZUS zwrot nadpłaconych składek.

W związku z przyjętą w Grupie S a tym samym i w Spółce polityką wynagradzania pracowników oddelegowanych do pracy w innym kraju na zasadzie gwarantowanego wynagrodzenia netto dokonany z ZUS zwrot składek na ubezpieczenia zdrowotne i społeczne stanowi wyłącznie przychód dla Spółki, a pracownicy, którzy otrzymali od pracodawcy gwarantowane im wynagrodzenie netto, nie mają do Spółki roszczenia o wypłatę im zwróconych z ZUS składek.

S rozpoznał otrzymany z ZUS zwrot składek jako swój przychód i opodatkował podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wskazana powyżej sytuacja dotyczy zwrotu składek na ubezpieczenie zdrowotne i społeczne dokonywanego zarówno w związku z osobami, które w chwili obecnej są pracownikami Spółki jak i z osobami, które zakończyły już swoje oddelegowanie i powróciły do Korei Południowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie(a):

1. Czy wartość zwróconych Spółce jako pracodawcy nienależnie uiszczonych składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez pracowników oraz wartość składki na ubezpieczenie zdrowotne (w wysokości 1,25 % podstawy wymiaru), która nie pomniejszała zobowiązania podatkowego pracownika, powinna zostać doliczona przez Spółkę pracownikom do dochodu ze stosunku pracy w 2013 roku i opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 45 ust. 3a Ustawy o PIT i wykazana na druku PIT-11 oraz w przypadku pracowników rozliczanych przez pracodawcę na druku PIT-40?
2. Czy zwrot składki na ubezpieczenie zdrowotne, w części w jakiej składka ta pomniejszała w latach wcześniejszych zobowiązanie podatkowe pracownika (w wysokości 7,75 % podstawy wymiaru), powinien teraz powiększyć kwotę bieżącego zobowiązania podatkowego pracownika za 2013 rok na zasadzie określonej w art. 45 ust. 3a Ustawy o PIT i wykazany na druku PIT-11 oraz w przypadku pracowników rozliczanych przez pracodawcę na druku PIT-40?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. pytanie 1. i 2.

Zdaniem Spółki, wartość zwróconej S nienależnie uiszczonej składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej z wynagrodzenia pracowników oraz składki na ubezpieczenie zdrowotne, również finansowanej przez pracownika, nie powinny zostać doliczone przez Spółkę pracownikom do dochodu ze stosunku pracy w 2013 roku i nie powinny zostać opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podobnie, wartość zwróconej S składki na ubezpieczenie zdrowotne finansowanej przez pracownika w części, w jakiej składka ta pomniejszała w latach wcześniejszych zobowiązanie podatkowe pracownika (w wysokości 7,75 % podstawy wymiaru), nie powinna powiększyć kwotę bieżącego zobowiązania podatkowego pracownika za 2013 rok. Tym samym nie będzie konieczności uwzględnienia powiększenia zobowiązania podatkowego pracowników na formularzu PIT-11, czy też PIT-40.

Stanowisko to Spółka opiera na poniższej argumentacji.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT przychodami (z zastrzeżeniem wyjątków niemających zastosowania w niniejszej sprawie) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Stosownie do art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z wyżej przywołanych przepisów wynika, iż aby w ogóle można było rozważać powstanie u pracowników przychodu ze stosunku pracy dane świadczenie pracownik musi otrzymać lub musi być mu ono postawione do dyspozycji. Przenosząc to na grunt analizowanej sytuacji musiałoby to oznaczać, że pracownicy oddelegowani z Korei Południowej muszą otrzymać pieniądze zwrócone S przez ZUS w związku z zawyżeniem składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne lub pieniądze te musiałyby im zostać pozostawione w jakiś sposób do dyspozycji. W niniejszej sprawie natomiast w ogóle nie dojdzie do zwrotu pracownikom jakichkolwiek kwot ze względu na fakt, że roszczenie pracowników o wypłatę przez S wynagrodzenia za pracę w uzgodnionej wysokości za miesiące, w którym S uiszczał zawyżone składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, zostało w pełni zaspokojone. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika bowiem, że S zobowiązany był do wypłaty oddelegowanym pracownikom tzw. gwarantowanego wynagrodzenia netto. Zobowiązanie to S wypełnił w całości. Pracownicy oddelegowani z Korei Południowej, wykonujący swoje obowiązki pracownicze na podstawie umów o pracę, w których S zobowiązał się do wypłaty na rzecz pracowników gwarantowanego wynagrodzenia w określonej kwocie netto, nie mają więc żadnej podstawy cywilnoprawnej, aby dochodzić od S wypłaty na ich rzecz kwot zwrócon...