11.12.2015

Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mają możliwość zmiany roku podatkowego. Trzeba jednak uważać, ponieważ taka modyfikacja rozliczeń CIT będzie miała wpływ na amortyzację środków trwałych.

Zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych po zmianie roku podatkowego przez podatnika CIT wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 8 grudnia 2015 r., nr IPPB6/4510-303/15-2/AK.

Jak wynikało ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, podatnik ustalił roczne odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie ze stawkami wynikającymi z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Następnie podjął decyzję o zmianie roku podatkowego. W konsekwencji pierwszy po zmianie rok podatkowy spółki miał być dłuższy niż 12 miesięcy, jednakże nie dłuższy niż 23 miesiące. Podatnik zakładał także, że być może w przyszłości spółka dokona kolejnych zmian roku podatkowego.

Podatnik nie miał pewności, czy każdorazowa zmiana roku podatkowego będzie miała wpływ na wysokość rocznego odpisu amortyzacyjnego przewidzianego dla poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Amortyzacja w przepisach ustawy o CIT

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w pierwszej kolejności zaznaczył, że w myśl art. 16a ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) amortyzacji podlegają co do zasady stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

• budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
• maszyny, urządzenia i środki transportu,
• inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, zwane środkami trwałymi.

Ponadto amortyzacji podlegają również nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5. licencje,
6. prawa określone w ustawie z 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 1410),
7. wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Podstawowe zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych

Organ podatkowy wyjaśnił, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Przypomniał, że podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego.

Rok podatkowy u podatników CIT

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, co do zasady rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy. Podatnik jednak może przy spełnieniu określonych warunków przyjąć inny rok podatkowy, który będzie trwał 12 kolejnych miesięcy. Nowym rokiem podatkowym będzie okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego. Okres pierwszego roku podatkowego po zmianie może trwać od 12 do 23 kolejnych miesięcy kalendarzowych.

Przy czym zasadą jest, że rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, natomiast jedynie wyjątkiem od tej zasady jest zmiana długości roku podatkowego.

Amortyzacja po zmianie roku podatkowego

Zdaniem organu podatkowego zmiana długości roku podatkowego będzie miała wpływ na wysokość rocznego odpisu amortyzacyjnego dla tego wydłużonego roku. W celu wykazania wpływu zmiany długości roku podatkowego na wysokość rocznego odpisu amortyzacyjnego niezbędne jest odniesienie się do odpisów miesięcznych.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że amortyzacja jest sposobem rozliczania kosztów w czasie. Dla rozliczeń takich nie przyjmujemy za podstawową jednostkę czasu roku podatkowego. Długość roku podatkowego jest jednostką czasu, w stosunku do której podatnik zobowiązany jest ustalić wartość ciążącego na nim zobowiązania podatkowego. Natomiast podstawową jednostką czasu dla rozliczeń kosztów jest rok, kwartał, miesiąc kalendarzowy.

Podatnik ustala roczne stawki amortyzacji dla środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w momencie przyjęcia ich do używania i wprowadzenia do ewidencji. Skoro stawki określone są w skali roku, należy przyjąć, że dotyczą one okresu 12 miesięcy. Zatem miesięczny odpis amortyzacyjny powinien być ustalony poprzez podzielenie rocznego odpisu amortyzacyjnego przez 12 miesięcy. Ten sposób wyliczenia miesięcznego odpisu amortyzacyjnego stosuje się bez względu na fakt, czy dany rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, czy jest to pierwszy rok podatkowy, który może trwać krócej niż 12miesięcy, czy też jest to pierwszy po zmianie rok podatkowy, który może trwać do 23 miesięcy kalendarzowych.

Organ podatkowy stwierdził, że jeżeli podatnik dokona zmiany roku podatkowego i pierwszy po zmianie rok podatkowy będzie trwał u niego dłużej niż 12 miesięcy, we wszystkich miesiącach tego przejściowego roku podatkowego miesięczny odpis amortyzacyjny powinien być na takim samym poziomie. W związku z tym podczas zmiany długości roku podatkowego, przy jednoczesnym pozostawieniu miesięcznych odpisów amortyzacyjnych na ustalonym poziomie, zmieni się wartość rocznego odpisu amortyzacyjnego dla nowo przyjętego roku podatkowego. Roczny odpis amortyzacyjny dla wydłużonego roku podatkowego będzie zatem wyższy, proporcjonalnie do liczby dodatkowych miesięcy w ustalonym roku podatkowym.

Podzielenie rocznego odpisu amortyzacyjnego, obliczonego według stawek z wykazu, przez liczbę miesięcy wydłużonego roku podatkowego spowodowałoby bowiem zmniejszenie wysokości miesięcznego odpisu amortyzacyjnego, a w konsekwencji wydłużenie okresu amortyzacji.

Zmiana roku tylko u podatników CIT

Na koniec dodajmy jeszcze, że zmiana roku podatkowego możliwa jest tylko u podatników CIT.

Podatnicy stosujący przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne są obowiązani rozliczać podatek dochodowy w 12-miesięcznych okresach, które pokrywają się z rokiem kalendarzowym. W przypadku osób fizycznych rok podatkowy może trwać krócej niż 12 miesięcy, jedynie gdy rozpoczynają one lub kończą działalność gospodarczą w trakcie roku kalendarzowego.

Krzysztof Koślicki