Szukaj
Wykop ten artykuł Dołącz do nas na Facebooku
REKLAMA

Ważne informacje w serwisie:




Artykuły: Facebook

26.09.2017

Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa może przysporzyć problemów z fiskusem

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221) przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepis jest krótki i jasny, lecz tylko na pierwszy rzut oka. Problem pojawia się, gdy zachodzi konieczność ustalenia, czy majątek będący przedmiotem sprzedaży stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP). Ewentualna pomyłka może być kosztowna zarówno dla sprzedawcy, jak i dla nabywcy.

Gdy strony transakcji przyjmą, że przedmiotem sprzedaży jest ZCP, VAT nie obejmuje zbycia. Jeżeli jednak organy skarbowe będą odmiennego zdania, sprzedawca będzie miał zaległość podatkową w VAT. Jeśli zaś strony uznają, że przedmiotem sprzedaży nie jest ZCP, pojawi się VAT, lecz kiedy organy skarbowe stwierdzą, że była to ZCP i VAT został odprowadzony bezzasadnie, nabywca utraci prawo do odliczenia podatku z faktury otrzymanej od sprzedawcy.

W związku z tym ustalenie, co jest, a co nie jest ZCP, ma niezwykle istotne znaczenie dla stron transakcji. Szczególnie gdy weźmie się pod uwagę, że ze względu na przedmiot z reguły opiewają one na znaczne kwoty.

Co to jest zorganizowana część przedsiębiorstwa?

Za zorganizowaną część przedsiębiorstwa ustawodawca uznaje organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Takie jednobrzmiące definicje zawarte zostały w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.). Są to podstawowe narzędzia prawne umożliwiające podjęcie decyzji, czy dany przedmiot transakcji ma cechy, które dałyby podstawy do uznania go za ZCP.

Niestety dokonanie jednoznacznej oceny jest trudne pomimo przyjęcia, że do zaliczenia zespołu składników majątkowych do ZCP powinny być łącznie spełnione poniższe warunki:

  • istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
  • organizacyjne i finansowe wyodrębnienie z istniejącego przedsiębiorstwa,
  • przeznaczenie składników przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych,
  • istnienie możliwości stanowienia przez ten zespół składników własnego przedsiębiorstwa zdolnego do realizacji zadań gospodarczych.

Oceny ww. zespołu składników majątkowych należy zatem dokonać na trzech płaszczyznach:

  1. wydzielenia organizacyjnego,
  2. wydzielenia finansowego,
  3. wydzielenia funkcjonalnego.

Wyłączenie z VAT także przy wykluczeniu zobowiązań

Biorąc pod uwagę definicję ZCP, ustawodawca używa tam pojęcia „zobowiązania”, które są elementem wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Problem może pojawiać się w momencie, gdy nabywca nie przejmuje zobowiązań związanych z funkcjonowaniem ZCP. Spór pomiędzy podatnikiem a fiskusem, który wyniknął na tym tle, rozstrzygnął NSA w wyroku z 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11.

Skarżąca spółka zamierzała sprzedać stację paliw. W jej skład wchodziły budynki, zadaszenia, wiaty, plac manewrowy z chodnikiem, parking, zbiorniki i dystrybutory na benzynę i olej napędowy, stacja LPG oraz kompletne wyposażenie magazynowo-biurowe. Stacja benzynowa była całkowicie wyodrębniona w strukturze organizacyjnej sprzedawcy. Jako odrębna jednostka posiadała konkretnie przypisane źródła przychodów, kosztów oraz wyodrębniony inwentarz składników majątkowych, dysponowała też osobnym systemem komputerowym z własnym oprogramowaniem. Ostateczne rozliczenie księgowo-podatkowe wyniku finansowego stacji miało miejsce w siedzibie spółki, co wskazywało, że nie jest odrębnym od niej podmiotem. Była natomiast wyodrębnionym pod względem organizacyjnym i finansowym w pełni samodzielnym organizmem doskonale wyposażonym do samodzielnego funkcjonowania.

Zbywca w trybie wniosku o interpretację indywidualną zwrócił się do Ministra Finansów z pytaniami:

  • czy ww. zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT,
  • czy ich sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Twierdzącej na nie odpowiedzi podatnika nie podzielił fiskus. W jego opinii przedmiot sprzedaży stanowić będą części składowe majątku spółki, a transakcja będzie opodatkowana VAT na zasadach ogólnych. Minister uznał, że niezbędną przesłanką uznania sprzedaży omawianego obiektu za zbycie ZCP jest przejście składników majątkowych, takich jak wierzytelności i długi.

Spółka, nie zgadzając się z takim poglądem, zaskarżyła interpretację do sądu. Warszawski WSA uznał skargę za słuszną, a uzasadniając swoje stanowisko, wskazał, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi charakteryzować się odpowiednim stopniem wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego. Chodzi o takie składniki majątku, które mogłyby stanowić odrębne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Sąd odwołał się też do orzecznictwa europejskiego w tym zakresie, wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z 10 listopada 2011 r., C 444/10 Finanzamt Lüdenscheid v. Christer Schrierer. W sprawie tej podatnik zbył zapas towaru z wyposażeniem sklepu oraz wydzierżawił lokal, którego był właścicielem, a w którym sklep się mieścił. ETS stwierdził, że ponieważ zbycie zapasu towarów i wyposażenia sklepu wystarcza do kontynuowania samodzielnej działalności gospodarczej, przekazanie nieruchomości nie ma decydującego znaczenia z punktu widzenia uznania transakcji za przekazanie aktywów. Przekazanie takie nie stanowi więc przedmiotu opodatkowania VAT.

Sąd odwołał się ponadto do brzmienia art. 19 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L347/1). Zauważył, że w razie skorzystania przez państwo członkowskie z opcji tam określonej (nieopodatkowania VAT przekazania całości lub części majątku z powodu uznania, że nie zachodzi w takim przypadku dostawa towarów) przejmujący jest dla celów tego podatku uznany za następcę prawnego. Skoro polski ustawodawca zdecydował się na implementację ww. unormowania, powinien to uczynić w zgodzie z treścią dyrektywy.

Zatem w przypadku opisanej stacji paliw, sklepu i temu podobnych składników majątku mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Same nieruchomości nie stanowią ZCP

Jak wskazałem na wstępie, problemy z ZCP pojawić się mogą, gdy przedmiot transakcji spełniający przesłanki do uznania go za takową nie zostanie potraktowany w ten sposób pod kątem VAT oraz gdy obiekt (obiekty) nią niebędący zostanie za ZCP uznany.

Przykładem takiej sytuacji jest potraktowanie sprzedaży komercyjnej nieruchomości będącej jedynym lub głównym majątkiem zbywcy jako opodatkowanej VAT dostawy towaru. Organy skarbowe stanowisko takie zajmowały długie lata. Zmieniły swój pogląd w ubiegłym roku, motywując tę zmianę tym, że przy sprzedaży budynków dochodziło jednocześnie do przeniesienia umów najmu powierzchni biurowej czy sprzedażowej. Ponadto niejednokrotnie przedmiotem transakcji były budowle i urządzenia z budynkiem związane, wyposażenie czy prawa majątkowe towarzyszące budynkowi, np. kaucje najemców. Nawet korzystne dla podatników interpretacje nie były w stanie zapewnić im ochrony ponieważ – zdaniem organów skarbowych – stan faktyczny różnił się niekiedy od przedstawionego we wniosku o nią. Ustalenia takie czyniono podczas kontroli. Zmiany mogły mieć miejsce w drobnym nawet zakresie pomiędzy momentem złożenia wniosku o interpretację a dniem transakcji. Wynikać mogły np. z bieżących remontów, modernizacji, rozliczeń z najemcami. Mogły być wykorzystywane przez organy skarbowe jako podstawa do twierdzenia, że stan faktyczny różnił się od opisanego we wniosku o interpretację, a co za tym idzie wydana interpretacja przestała być aktualna.

Jedna z tego rodzaju spraw dotyczyła spółki, która nabyła dwa budynki od firmy, z którą była powiązana zarówno kapitałowo, jak i personalnie przez osobę prokurenta. Później sprzedane zostało także wyposażenie budynków. Zdaniem organów skarbowych miało tu miejsce zbycie ZCP. Podobnego zdania był WSA we Wrocławiu. Ostatecznie sprawa trafiła do NSA, który w wyroku z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15, zajął odmienne stanowisko. W uzasadnieniu wyroku stwierdził, że zgodnie z definicją ustawy o VAT ZCP tworzy zespół składników majątkowych zdolnych do prowadzenia niezależnej i samodzielnej działalności gospodarczej w takim składzie, w jakim nastąpiło jego zbycie. Nie może o uznaniu go za ZCP przesądzać przeniesienie własności wyposażenia już po zawarciu umowy sprzedaży nieruchomości. Nie decydują o tym również powiązania kapitałowe pomiędzy stronami transakcji, sposób rozliczania czy ten sam prokurent. Sąd podkreślił, że same nieruchomości nie stanowią ZCP, nawet w sytuacji gdy były później wykorzystywane przez nabywcę do prowadzenia działalności gospodarczej i wynajmowane innym podmiotom, przez co uzyskiwał on przychody. Istotne jest, że sprzedaż nieruchomości nie była związana z przeniesieniem praw wynikających z umów najmu oraz zobowiązań na nabywcę.

Powyższy wyrok ma duże znaczenie dla podmiotów sprzedających komercyjne nieruchomości, a więc dokonujące transakcji o znacznych wartościach. Zwraca uwagę, że wyłączenie ze sprzedaży zobowiązań czy też podzielenie sprzedaży budynków na osobne umowy może być nieskuteczne w kwestii oceny, czy transakcja podlega VAT, czy też jest z niego wyłączona jako dotycząca ZCP.

Ponadto pokazuje wyraźnie, że do transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych podchodzić trzeba ze szczególną rozwagą.

Adam Okonkwo

 

Ostatnie artykuły z tego działu

Wszystkie artykuły z tego działu »

rozwiń wszystkie »Wasze komentarze

skomentuj

dodaj nowy komentarz

komentarz:
podpis:
 

Drodzy Użytkownicy podatki.biz. Choć czytamy uważnie Wasze komentarze, nie odpowiadamy na pytania w kwestiach szczegółowych. Zadając je, kierujecie je nie do nas, a do innych Użytkowników podatki.biz. Jeżeli chcecie wyjaśnić lub rozwiązać jakiś problem, zachęcamy do skorzystania z naszego forum dyskusyjnego - www.podatki.biz/forum

Zespół podatki.biz