Szukaj
Wykop ten artykuł Dołącz do nas na Facebooku
REKLAMA

Ważne informacje w serwisie:




Artykuły: Artykuły Partnerów

16.02.2021

Zakładanie, rozwiązywanie i funkcjonowanie grup kapitałowych w aspekcie prawnym i podatkowym

Grupa kapitałowa powszechnie rozumiana jest jako struktura składająca się z samodzielnych podmiotów gospodarczych połączonych powiązaniami kapitałowymi lub osobowymi. W grupach kapitałowych cechą charakterystyczną jest występowanie relacji podporządkowania pomiędzy członkami grupy. Grupę kapitałową zasadniczo tworzą: podmiot dominujący, często nazywany spółką dominującą lub spółką matką, sprawujący kontrolę nad innymi uczestnikami struktury, oraz podmioty zależne, tzw. spółki córki.

Partner cyklu publikacji: Malinowscy i Wspólnicy. Adwokaci i Radcowie Prawni Spółka Partnerska 

https://wmalinowski.pl/

Definicje.

Z pojęciem grupy kapitałowej w polskim porządku prawnym można spotkać się na gruncie ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. 2019 poz. 351, tekst jedn. z późn. zm., dalej: u.r.), ustawy z 16 lutego 2007 r. o ochronie konkurencji i konsumentów (Dz.U. 2020 poz. 1076, tekst jedn. z późn. zm., dalej u.o.k.k.), ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. 2020 poz. 1526, tekst jedn. z późn. zm., dalej: k.s.h.), ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2020 poz. 1406, tekst jedn. z późn. zm., u.p.o.p.), a także ustawy z 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz.U. 2019 poz. 2019, dalej: p.w.p.).

W ustawie o rachunkowości zdefiniowano grupę kapitałową, a także tworzące jej strukturę jednostkę dominującą (wyższego i niższego szczebla) oraz jednostkę zależną. W art. 3 ust. 1 pkt 44 u.r. wskazano, że grupa kapitałowa składa się z jednostki dominującej oraz jednostek zależnych. Jednostką dominującą w świetle art. 3 ust. 1 pkt 37 u.r. jest spółka handlowa lub przedsiębiorstwo państwowe, sprawująca kontrolę nad jednostką zależną, którą z kolei stanowi jednostka będąca spółką handlową lub podmiotem utworzonym i działająca zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego, kontrolowana przez jednostkę dominującą (art. 3 ust. 1 pkt 39 u.r.). Wracając do kontroli sprawowanej przez jednostkę dominującą, przejawia się poprzez:

a. bezpośrednie lub pośrednie posiadanie większości ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej, lub

b. uprawnienie do kierowania polityką finansową i operacyjną jednostki zależnej, w której jednostka dominująca jest udziałowcem, lub

c. uprawnienie do powoływania i odwoływania większości członków organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących jednostki zależnej, w której jednostka dominująca jest udziałowcem, lub

d. posiadanie udziałów jednostki zależnej, której więcej niż połowę składu organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących stanowią osoby powołane do pełnienia tych funkcji w rezultacie wykonywania przez jednostkę dominującą prawa głosu w organach tej jednostki zależnej.

 

Z kolei w ustawie o ochronie konkurencji i konsumentów, grupę kapitałową definiowano w art. 4 pkt 14 u.o.k.k. jako wszystkich przedsiębiorców, którzy są kontrolowani w sposób bezpośredni lub pośredni przez jednego przedsiębiorcę, w tym również tego przedsiębiorcę.

Omawianą problematykę częściowo reguluje również Kodeks spółek handlowych, mimo że nie zawiera autonomicznej definicji grupy kapitałowej. Bezpośrednie odniesienie do pojęcia grupy kapitałowej zawierają art. 231 § 5 k.s.h. oraz w art. 395 § 5 k.s.h., w których wskazano, że przedmiotem zwyczajnego zgromadzenia w sp. z o.o. lub w S.A. może być również rozpatrzenie i zatwierdzenie sprawozdania finansowego grupy kapitałowej w rozumieniu przepisów o rachunkowości. Niemniej k.s.h. zawiera definicję spółki dominującej (art. 4 § 1 pkt 4 k.s.h.) oraz spółki powiązanej (art. 4 §  1 pkt 5 k.s.h.).

Prawo zamówień publicznych nie definiuje grupy kapitałowej, niemniej odwołuje się w tym zakresie do znaczenia nadanego w u.o.k.k.

Istotne znaczenie z punktu widzenia funkcjonowania dużych struktur gospodarczych, jakimi są grupy kapitałowe, ma podatkowa grupa kapitałowa, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazana ustawa wprowadza w art. 1a pojęcie podatkowej grupy kapitałowej, poprzez wyszczególnienie warunków, jakie powinna ona spełniać. Podatkową grupę kapitałową mogą utworzyć minimum dwie spółki prawa handlowego, mające osobowość prawną, pozostające w związkach kapitałowych. Podatkowa grupa kapitałowa może być zatem utworzona wyłącznie przez spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne. Dodatkowo, wymienione podmioty powinny mieć siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a minimalna przeciętna wartość kapitału zakładowego, jaka przypada na każdą ze spółek nie może być mniejsza niż 500 000 zł. Jednocześnie, spółka dominująca musi posiadać bezpośredni 75-procentowy udział w kapitale zakładowym spółek zależnych. Z kolei spółki zależne nie mogą posiadać udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących tę grupę. Dodatkowym warunkiem jest brak zaległości spółek we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa.

 

Zakładanie grup kapitałowych.

Zakładanie grup kapitałowych powodowane jest różnymi celami, pośród których można wyróżnić w szczególności przyczyny o charakterze organizacyjno – finansowym, które mają w zamierzeniu doprowadzić w szczególności do powiększenia rozmiarów prowadzonej działalności gospodarczej, optymalizacji wykorzystania środków finansowych, jak i personelu. Powyższe może prowadzić do uzyskania przewagi konkurencyjnej na właściwym rynku, a ostatecznie powinno skutkować lepszymi wynikami osiąganymi przez całą grupę. Nie bez znaczenia pozostają również czynniki o charakterze fiskalnym, mające na celu minimalizację obciążeń podatkowych. Wydaje się, że z praktycznego punktu widzenia często to właśnie one mogą mieć decydujące znaczenie. W tym celu tworzone są wspomniane wcześniej podatkowe grupy kapitałowe.

Podatkowa grupa kapitałowa, po zarejestrowaniu przez urząd skarbowy, staje się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w miejsce poszczególnych członków grupy, z czym wiąże się zarówno wiele korzyści, jak i zagrożeń, które zostaną opisane poniżej.

Celem utworzenia podatkowej grupy kapitałowej należy zawrzeć umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej. Wskazana umowa powinna być zawarta przez spółkę dominującą (posiadającą bezpośredni 75% udział w kapitale zakładowym lub w tej części kapitału zakładowego pozostałych spółek – zależnych) i spółki zależne, w formie aktu notarialnego, na okres co najmniej 3 lat podatkowych. Umowa o utworzenie takiej grupy musi zawierać co najmniej: wykaz spółek tworzących podatkową grupę kapitałową oraz wysokość ich kapitału zakładowego; informację o udziałowcach (akcjonariuszach) i wysokości ich udziału w kapitale zakładowym w spółce dominującej i w spółkach zależnych tworzących podatkową grupę kapitałową, posiadających co najmniej 5% udziałów (akcji) tych spółek; określenie czasu trwania umowy; określenie przyjętego roku podatkowego.

Następnie, umowa podlega zgłoszeniu przez spółkę dominującą do właściwego według jej siedziby naczelnika urzędu skarbowego. Powyższe powinno być wykonane w ściśle określonym terminie, co najmniej na 45 dni przed rozpoczęciem roku podatkowego przyjętego przez podatkową grupę kapitałową. Organ ten jest właściwy w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym podatkowej grupy kapitałowej oraz składania sprawozdań finansowych przez spółki tworzące podatkową grupę kapitałową. Naczelnik urzędu skarbowego dokonuje rejestracji umowy w formie decyzji.

Co ważne, po rejestracji umowy podatkowa grupa kapitałowa nie może być rozszerzona o inne spółki ani pomniejszona o którąkolwiek ze spółek tworzących tę grupę, z wyjątkiem przejęcia spółki tworzącej podatkową grupę kapitałową przez inną spółkę z tej podatkowej grupy kapitałowej, chyba że połączenie spółek tworzących podatkową grupę kapitałową prowadzi do zmniejszenia ich liczby poniżej dwóch.

 

Funkcjonowanie grup kapitałowych.

Przechodząc do funkcjonowania grup kapitałowych, w pierwszej kolejności zostaną opisane szczególne zasady dotyczące podatkowych krup kapitałowych.

Spółki tworzące podatkową grupę kapitałową odpowiadają solidarnie za jej zobowiązania z tytułu podatku dochodowego należnego za okres obowiązywania umowy. W celu ograniczenia formalności, podatkową grupę kapitałową reprezentuje w zakresie obowiązków wynikających z u.p.d.o.p. oraz z przepisów Ordynacji podatkowej spółka dominująca, która zobowiązana jest do obliczania, pobierania i wpłacania podatku dochodowego oraz zaliczek na ten podatek. Tym samym, członkowie takiej grupy stają się jednym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w konsekwencji nie rozliczają się odrębnie. Dzięki sumowaniu przychodów wszystkich spółek takiej grupy, ostatecznie można uzyskać korzyści finansowe w postaci niższego podatku dochodowego. Jednakże, członkowie podatkowej grupy kapitałowej nie korzystają z niektórych zwolnień podatkowych (dotyczących dochodów uzyskanych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z 10 maja 2018 r.
o wspieraniu nowych inwestycji).

Co istotne, grupa powinna osiągać za każdy rok podatkowy udział dochodów (w przychodach w wysokości co najmniej 2%. W przypadku jakichkolwiek zmian umowy, zmian w kapitale zakładowym spółek tworzących podatkową grupę kapitałową lub zmian w stanie faktycznym lub prawnym skutkujących naruszeniem warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego, w terminie 30 dni od dnia zaistnienia tych okoliczności spółka dominująca powinna dokonać odpowiedniego zgłoszenia w urzędzie skarbowym.

Do przedłużenia okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej jest wymagane zawarcie nowej umowy, podlegającej zgłoszeniu i zarejestrowaniu przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego analogicznie do wyżej opisanej procedury.

Wart nadmienić, że w aktualnym stanie prawnym ograniczono dotychczasową korzyść z funkcjonowania podatkowych grup kapitałowych w postaci wyłączenia stosowania wobec członków takiej grupy przepisów o cenach transferowych na potrzeby wewnętrznych rozliczeń. Od 1 stycznia 2019 r. zmieniły się zasady dokumentacji cen transferowych. W przypadku podatników posiadających status podatkowej grupy kapitałowej, podmiotami zobowiązanymi do złożenia informacji o cenach transferowych pozostają spółki tworzące podatkową grupę kapitałową, jako podmioty powiązane, nie natomiast sama grupa, jak miało to miejsce przed 2019 r. Tym samym, każda ze spółek tworzących podatkową grupę kapitałową podlega odrębnie obowiązkowi przekazywania informacji o cenach transferowych.

Funkcjonowanie podatkowych grup kapitałowych jest atrakcyjne z punktu widzenia wzajemnego finasowania członków grupy. Powyższe przejawia się w zniesieniu  limitu kosztów podatkowych z tytułu kosztów finansowania dłużnego (art. 15c u.p.d.o.p.). W przypadku podatkowej grupy kapitałowej przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie bierze się bowiem pod uwagę kosztów finansowania dłużnego i przychodów o charakterze odsetkowym wynikających z umów, których stroną są wyłącznie spółki wchodzące w skład takiej grupy.

Odnosząc się do pozostałych aspektów funkcjonowania grup kapitałowych na gruncie aktów prawnych wymienionych na wstępie artykułu, wskazać należy, że w przeciwieństwie do podatkowej grupy kapitałowej, mającej w zamierzeniu służyć uproszczeniu działalności grupy, na wielu płaszczyznach prawo wymaga od grup kapitałowych spełniania dodatkowych obowiązków lub wprowadza względem nich dodatkowe obostrzenia.

Rozwijając powyższe, ustawa o rachunkowości przewiduje dla niektórych grup obowiązek sporządzania skonsolidowanych sprawozdań finansowych. Prawo zamówień publicznych wyklucza z postępowania przetargowego wykonawców, którzy należąc do tej samej grupy kapitałowej, złożyli odrębne oferty, oferty częściowe lub wnioski o dopuszczenie do udziału w postępowaniu (chyba że wykażą, że przygotowali te oferty lub wnioski niezależnie od siebie) lub wykonawców, którzy należąc do tej samej grupy kapitałowej doradzali lub w inny sposób byli zaangażowani w przygotowanie postępowania o udzielenie zamówienia, gdy spowodowane tym zaangażowaniem zakłócenie konkurencji nie może być wyeliminowane w inny sposób niż przez wykluczenie wykonawcy z udziału w tym postępowaniu. Powyższe nie dotyczy sytuacji, gdy zostanie wykazane, że istniejące między członkami grupy powiązania nie prowadzą do zakłócenia konkurencji w postępowaniu o udzielenie zamówienia. Ustawa o ochronie konkurencji i konsumentów przewiduje warunki, w jakich spółki należące  do jednej grupy kapitałowej podlegają obowiązkowi zgłoszenia zamiaru koncentracji Prezesowi Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów. Dodatkowo u.o.k.k. umożliwia Prezesowi Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, w ramach decyzji w przedmiocie uznania praktyki za ograniczającą konkurencję,nakazanie zastosowania środka polegającego na powierzeniu wykonywania określonej poszczególnym podmiotom w ramach grupy kapitałowej. Na koniec, kodeks spółek handlowych wymaga, aby - w przypadku zawarcia między spółką dominującą a spółką zależną umowy przewidującej zarządzanie spółką zależną lub przekazywanie zysku przez taką spółkę - informować sąd rejestrowy o takim fakcie.

Rozwiązywanie podatkowych grup kapitałowych.

O stosunkowo dużym formalizmie w zakresie warunków istnienia wielopodmiotowych struktur można mówić w odniesieniu do podatkowych grup kapitałowych. Jak już wyżej wskazano, podatkowa grupa kapitałowa powinna osiągać za każdy rok podatkowy udział dochodów w przychodach w wysokości co najmniej 2%. W przeciwnym razie grupa podatkowa kapitałowa traci status podatnika z ostatnim dniem roku podatkowego, w którym naruszyła ten warunek. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że warunki pozwalające na utworzenie grupy, w tym wysokość kapitału zakładowego oraz zasady dotyczące powiązań, muszą być spełnione w czasie całego okresu trwania grupy.

Zmiany, takie jak zmniejszenie udziału spółki dominującej w kapitale spółki zależnej wchodzącej w skład podatkowej grupy kapitałowej poniżej 75%, uważa się bowiem za naruszenie warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego. Analogicznie, jeżeli w okresie obowiązywania umowy wystąpią zmiany w stanie faktycznym lub w stanie prawnym skutkujące naruszeniem opisanych wyżej warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego, grupa traci status podatkowej grupy kapitałowej. Dzień poprzedzający dzień wystąpienia tych zmian jest dniem, w którym następuje utrata przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika oraz koniec jej roku podatkowego. Dzień wystąpienia takich zmian jest z kolei pierwszym dniem roku podatkowego spółek, które przed tym dniem tworzyły podatkową grupę kapitałową.

Opisana sytuacja skutkuje powstaniem po stronie spółek tworzących uprzednio podatkową grupę kapitałową nowych obowiązków. Mianowicie, każda z nich obowiązana jest w terminie 3 miesięcy od dnia utraty przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika odrębnie rozliczyć podatek dochodowy i to wstecznie, przyjmując, że taka grupa nigdy nie istniała. W przypadku, gdy okres funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej uległ wydłużeniu, opisane zasady stosuje się wyłącznie do przedłużonego okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej. W opisanej sytuacji utraty przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika naczelnik urzędu skarbowego wydaje decyzję stwierdzającą wygaśnięcie decyzji o rejestracji umowy, którą doręcza się spółce dominującej, ze skutkiem doręczenia wobec pozostałych spółek wchodzących uprzednio w skład tej grupy.

Skutki powyższego mogą być znaczące, ponieważ każdy dotychczasowy członek grupy za podstawę rozliczenia musi przyjąć własne wyniki finansowe. Tymczasem, zasady rozliczania i funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej umożliwiają swobodne bilansowanie wyników osiąganych przez poszczególnych członków grupy, co może okazać się problematyczne w sytuacji opisanej w zdaniu poprzednim. Ponadto wskazuje się, że kłopotliwe mogą okazać się wówczas również nierynkowe zasady rozliczeń dokonywane przez podmioty wchodzące w skład grupy, jak i określenie kosztów ich wzajemnego finansowania.

Z powyższym wiążą się dla członków grupy dalsze konsekwencje. Celem zapobiegania podejmowaniu przez podmioty wchodzące niegdyś w skład takiej grupy podejmowania prób łagodzenia ewentualnych niekorzystnych skutków odrębnych rozliczeń poprzez tworzenie nowych podatkowych grup kapitałowych, wprowadzono regulację, zgodnie z którą przystąpienie do innej podatkowej grupy kapitałowej przez którąkolwiek ze spółek wchodzących uprzednio w skład grupy, która utraciła ten status, może nastąpić nie wcześniej niż po upływie roku lub trzech lat podatkowych następujących po roku kalendarzowym, w którym podatkowa grupa kapitałowa utraciła prawo do uznania jej za podatnika. Wskazany okres uzależniony jest od przyczyn naruszenia warunków funkcjonowania grupy. Rok dotyczy przypadku niespełnienia warunku osiągania przez grupę za każdy rok podatkowy udziału dochodów w przychodach w wysokości co najmniej 2%. W razienaruszenia innych warunków funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej, wskazany okres wynosi 3 lata.

Uzupełniająco warto podkreślić, że z uwagi na sytuację związaną z powodu epidemii COVID-19, przewidziano pewne złagodzenia opisanych warunków istnienia podatkowej grupy kapitałowej. Stosownie do art. 38n u.p.d.o.p. warunek dotyczący braku zaległości podatkowych po stronie każdej ze spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej lub warunek osiągnięcia w 2020 r. przez taką grupę udziału dochodu w przychodach w wysokości co najmniej 2 % będzie uważany za spełniony, jeżeli podatnik poniósł w 2020 r. negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19. Opisane złagodzenia dotyczą roku podatkowego, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2020 r. a zakończy się po dniu 31 grudnia 2019 r., lub rozpoczął się po dniu 31 grudnia 2019 r. a przed dniem 1 stycznia 2021 r. Tym samym, pomimo wystąpienia ww. przeszkód w funkcjonowaniu grupy, zachowa ona status podatkowej grupy kapitałowej.

 

Autor: Adwokat Agnieszka Biała

Partner cyklu publikacji: Malinowscy i Wspólnicy. Adwokaci i Radcowie Prawni Spółka Partnerska 

https://wmalinowski.pl/

 

Ostatnie artykuły z tego działu

Wszystkie artykuły z tego działu »

rozwiń wszystkie »Wasze komentarze

skomentuj

dodaj nowy komentarz

komentarz:
podpis:
 

Drodzy Użytkownicy podatki.biz. Choć czytamy uważnie Wasze komentarze, nie odpowiadamy na pytania w kwestiach szczegółowych. Zadając je, kierujecie je nie do nas, a do innych Użytkowników podatki.biz. Jeżeli chcecie wyjaśnić lub rozwiązać jakiś problem, zachęcamy do skorzystania z naszego forum dyskusyjnego - www.podatki.biz/forum

Zespół podatki.biz