WSA: Ryczałt za używanie samochodu obejmuje także paliwo

Z uzasadnienia: Wykorzystywać to tyle co "posługiwać się", "używać". Świadczeniem pracodawcy nie jest więc samo udostępnienie samochodu, lecz zapewnienie możliwości prawidłowego jego używania, a zatem także ponoszenie niezbędnych wydatków umożliwiających takie używanie. Nie ma przy tym żadnego racjonalnego uzasadnienia, aby jeden rodzaj tych wydatków, jakim są wydatki na paliwo, uznać za jakieś szczególnie odrębne świadczenie. Jest faktem notoryjnym, że nie sposób wykorzystywać samochodu bez zakupu do niego paliwa.

SENTENCJA

Dnia 8 grudnia 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Wiesław Kuśnierz (spr.), Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2016 r., sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. w T., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 31 sierpnia 2016 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych:

1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną,
2. zasądza od Ministra Rozwoju i Finansów na rzecz strony skarżącej koszty, postępowania w kwocie 200 zł (dwieście złotych).

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 3 czerwca 2016 r. S. sp. o.o. z siedzibą w T. (dalej: Spółka, Skarżąca) zwróciła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korzystania przez pracowników z samochodów służbowych dla celów prywatnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka posiada i wykorzystuje dla celów prowadzonej działalności samochody stanowiące jej własność, lub też użytkowane na podstawie umów leasingu operacyjnego. Samochody służbowe, które Spółka wykorzystuje posiadają silniki zarówno o pojemności poniżej 1.600 cm3, jaki o pojemności powyżej 1.600 cm3.

Obecnie Spółka przydziela pracownikom samochody służbowe wyłącznie w celu wykonywania pracy na rzecz Spółki w zakresie wynikającym z umowy o pracę. Spółka zamierza zaoferować swoim pracownikom możliwość wykorzystywania przydzielanych im samochodów służbowych również dla celów prywatnych.

Spółka nie zamierza zawierać z pracownikami odrębnych umów dotyczących wykorzystywania samochodów służbowych dla celów prywatnych. Zasady przydzielania i wykorzystywania samochodów służbowych zarówno dla celów służbowych, jak i celów prywatnych przez pracowników Spółki, zostaną określone przez Spółkę w wewnętrznym regulaminie używania samochodów służbowych.

Spółka przewiduje, że zasady te będą następujące:

1. Spółka określi stanowiska pracy, na których konieczne jest używanie samochodów służbowych w celach służbowych, równocześnie określając obowiązujący standard podstawowy samochodu dla każdego stanowiska pracy (np. marka, model, minimum wyposażenia, cena).
2. Na wniosek pracownika, Spółka będzie mogła wyrazić zgodę na zakup samochodu o standardzie wyższym niż standard podstawowy (standard wysoki).
3. Niezależnie od standardu samochodu Spółka przyzna uprawnionym pracownikom, na ich wniosek, prawo do wykorzystywania samochodu służbowego dla celów prywatnych w sposób swobodny, zarówno w dniach obecności w pracy, jak i w dniach wolnych od pracy, czy też w okresach nieobecności.
4. Spółka nie będzie ustanawiała żadnych limitów dotyczących wykorzystywania samochodów zarówno dla celów służbowych, jak i prywatnych.
5. Jedynym ustalonym w regulaminie limitem będzie maksymalny przebieg danego samochodu, po przekroczeniu którego samochód będzie wycofywany przez Spółkę z eksploatacji, a pracownik będzie miał prawo do przydzielenia mu kolejnego samochodu - nowego, lub używanego z mniejszym przebiegiem.
6. Samochody służbowe będą przekazywane pracownikom na podstawie protokołu przekazania, a zwracane na podstawie protokołu zwrotu. Korzystanie z nich będzie podlegało określonym w regulaminie szczegółowym zasadom, w szczególności dotyczącym dbałości o stan techniczny samochodu oraz bezpieczeństwo uczestników ruchu drogowego.
7. Samochód służbowy przekazany danemu pracownikowi, na podstawie protokołu przekazania, nie będzie mógł być wykorzystywany do wspólnego użytkowania dla celów prywatnych z innymi pracownikami.
8. Pracownik nie będzie uprawniony do przekazywania samochodu do korzystania osobom trzecim niebędącym pracownikami Spółki.
9. Wszelkie koszty zakupu samochodów służbowych lub opłat leasingowych, a także koszty używania tych samochodów (w tym w szczególności koszty ubezpieczeń, koszty zakupu paliwa i pozostałych materiałów eksploatacyjnych, koszty serwisowania i napraw) będzie ponosiła Spółka.
10. Pracownik, któremu przydzielony zostanie samochód służbowy w standardzie podstawowym lub niższym niż przewidziany dla jego stanowiska pracy, lub też samochód używany poprzednio przez innego pracownika nie będzie ponosił żadnych opłat na rzecz Spółki z tytułu wykorzystywania (używania) samochodu służbowego do celów prywatnych, w szczególności nie będzie ponosił kosztów zakupu paliwa zużytego w czasie wykorzystywania (używania) samochodu dla celów prywatnych.
11. Pracownik, któremu przydzielony zostanie nowy samochód służbowy w standardzie wysokim będzie ponosił na rzecz Spółki opłatę za standard wysoki, której wysokość będzie każdorazowo kalkulowana w oparciu o algorytmy określone w regulaminie. Pracownik ten nie będzie jednak ponosił żadnych innych opłat na rzecz Spółki z tytułu wykorzystywania (używania) samochodu służbowego do celów prywatnych, w szczególności nie będzie ponosił kosztów zakupu paliwa zużytego w czasie wykorzystywania (używania) samochodu dla celów prywatnych.
12. W związku z tym, że pracownicy Spółki będą wykorzystywać (używać) samochody służbowe również na cele prywatne - nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, Spółka będzie ustalać wartość nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracownika wyłącznie w wysokości i na zasadach określonych w art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) tj. w wysokości:
    1. 250,00 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika do 1.600 cm3,
    2. 400,00 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1.600 cm3,

uwzględniając równocześnie zapisy ust. 2b oraz ust. 2c tego artykułu, tj. w przypadku niewykorzystywania samochodu przez pełny miesiąc ustalając ryczałt - zgodnie z art. 12 ust. 2a w wysokości 1/30 za każdy dzień wykorzystywania samochodu dla celów prywatnych oraz pomniejszając go o kwotę ponoszonej przez pracownika na rzecz Spółki opłaty za wysoki standard.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, o której mowa w art. 12 ust. 2a u.p.d.o.f. obejmuje wszelkie świadczenia Spółki na rzecz pracownika wynikające z tego tytułu, a w szczególności czy obejmuje koszt paliwa zakupionego przez Spółkę i zużytego przez pracownika w czasie wykorzystywania tego samochodu do celów prywatnych?

Zdaniem Spółki wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, o której mowa w art. 12 ust. 2a u.p.d.o.f., obejmuje wszelkie świadczenia Spółki na rzecz pracownika wynikające z tego tytułu, a w szczególności obejmuje koszt paliwa zakupionego przez Spółkę i zużytego przez pracownika w czasie wykorzystywania tego samochodu do celów prywatnych.

Powyższe stanowisko Spółka uzasadniła tym, że treść art. 12 ust. 2a u.p.d.o.f. wyraźnie wskazuje, że otrzymanym przez pracownika świadczeniem jest "wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych". Przyznanie pracownikowi prawa do wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych będzie oznaczało zapewnienie pracownikowi możliwości używania tegoż samochodu zgodnie z jego przeznaczeniem, posługiwania się nim, co z kolei będzie zobowiązywało pracodawcę do ponoszenia wszystkich niezbędnych wydatków umożliwiających takie wykorzystywanie (używanie, posługiwanie się nim). Do wydatków takich, zdaniem Spółki, zaliczyć należy w szczególności koszt zakupu samochodu lub koszty rat leasingowych, koszty ubezpieczeń, koszty zakupu paliwa i pozostałych materiałów eksploatacyjnych, koszty serwisowania i napraw, i tym podobne wydatki warunkujące możliwość używania samochodu. Zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, iż bez ponoszenia wyżej wymienionych wydatków nie jest możliwe prawidłowe wykorzystywanie (używanie) samochodu, a bez zakupu paliwa w ogóle nie jest możliwe wykorzystywanie (używanie) samochodu należy uznać, iż wszystkie te wydatki tworzą nierozerwalną całość, jednorodne świadczenie, którego wartość została ustalona przez ustawodawcę w art. 12 ust. 2a ww. ustawy, w zryczałtowanych kwotach. Wysokość tych kwot uzależniona została jedynie od pojemności silnika wykorzystywanego przez pracownika samochodu.

W ocenie Spółki wszystkie wskazane wydatki, w tym również wartość zakupionego przez Spółkę paliwa stanowią jedno kompletne świadczenie polegające na umożliwieniu pracownikowi wykorzystywania (używania) samochodu służbowego dla celów prywatnych i brak jest podstaw do uznania, że któryś z tych wydatków, a w szczególności zakup paliwa, miałby stanowić świadczenie odrębne.

Powyższa interpretacja jest zdaniem Spółki w pełni zgodna z zamiarem ustawodawcy wprowadzającego rozpatrywane przepisy. Jak bowiem wynika z uzasadnienia do projektu ustawy o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej ustawodawca określił wysokość nieodpłatnego posłużył się kwotą kilometrówki, obejmującą co do zasady, wszelkie koszty związane z używaniem samochodu, to w ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że celem ustawodawcy było określenie nieodpłatnego świadczenia w kwocie obejmującej wszystkie wydatki, w tym m.in. koszty ubezpieczeń, koszty eksploatacyjne oraz koszty paliwa. Określając kwotę nieodpłatnego świadczenia ustawodawca odwoływał się bowiem do stawek uwzględniających wszystkie wydatki związane z używaniem samochodów.

Ponadto, w uzasadnieniu do projektu ustawy o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej stwierdzono (na s. 84/85), cyt.: "Mimo że istnieją zasady ustalania wartości tego świadczenia, pracodawcy zgłaszają problemy co do prawidłowego określenia skutków podatkowych związanych z wykorzystywaniem przez pracowników samochodu służbowego do celów prywatnych. Często przyjmuje się, że wartość świadczenia, jakie otrzymuje pracownik z tytułu użytkowania pojazdu służbowego do celów prywatnych, powinna bazować na koszcie wynajmu takiego samego pojazdu w wypożyczalni samochodów i taka wartość powinna stanowić podstawę do opodatkowania. Często jednak rozliczenie w tym zakresie nastręcza trudności, co sprzyja nieujawnianiu takich czynności dla celów podatkowych. W konsekwencji w wyniku braku precyzyjnych i prostych przepisów w tym zakresie wiele osób narażonych jest na ryzyko podatkowe. Nie ma dostępnych danych dotyczących wysokości wpływów do budżetu państwa z tego tytułu na podstawie obecnych rozwiązań, gdyż podatek w tym zakresie nie jest wyodrębniany jako oddzielna pozycja we wpływach budżetowych z tytułu podatku dochodowego. Proponuje się zatem rozwiązanie polegające na określeniu wartości tego świadczenia, co pozwoli uniknąć wątpliwości co do sposobu ustalenia przychodu z tego tytułu i zmniejszy ryzyko podatkowe podatników w zakresie prawidłowości wypełniania obowiązków podatkowych".

W efekcie, celem zmiany w u.p.d.o.f. było stworzenie precyzyjnych i prostych przepisów eliminujących ryzyko podatkowe dla podatników, wyeliminowanie bodźca do nieujawniania sytuacji używania przez pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych oraz wyeliminowanie wątpliwości, co do sposobu ustalania przychodu z tego tytułu. Gdyby przyjąć założenie, że np. koszty paliwa pozostają poza zakresem nowych regulacji, to zdaniem Spółki rozwiązanie takie nie zlikwidowałoby problemów i wątpliwości istniejących przed 1 stycznia 2015 r. Wręcz przeciwnie, pozostaną wątpliwości, a dodatkowo powstanie obciążenie dla pracodawców poprzez obowiązek prowadzenia trudnych i pracochłonnych wyliczeń, np. w zakresie ilości paliwa wykorzystanego przez pracownika na cele prywatne. W praktyce więc wprowadzona nowelizacja zmieniająca u.p.d.o.f. nic by nie zmieniła, ograniczyłaby tylko zakres przedmiotowy wątpliwości, poprzez wyjęcie z obowiązku szacowania przychodu z tytułu samego udostępnienia samochodu, ale pozosta...