WSA. Rozwód uprawnia do rozliczenia PIT jako samotny rodzic

Z uzasadnienia: Jeżeli zatem przez około 50% czasu dziecko zamieszkuje u jednego z rodziców, w stosunku do których sąd orzekł rozwód, to rodzic ten w tym czasie samodzielnie, tj. bez wsparcia drugiego rodzica wychowuje dzieci, natomiast przez pozostały czas dziecko wychowuje drugi z rodziców. Rodzic sprawujący opiekę i wychowujący dzieci w systemie naprzemiennym również jest więc osobą samotnie wychowującą dziecko.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia WSA Janina Guść (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 listopada 2018 r. sprawy ze skargi M.L. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 czerwca 2018 r. nr[...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych:

1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną;
2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 200( dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

UZASADNIENIE

M. L. wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego rozliczenia uzyskanych dochodów.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu wnioskodawca przedstawił następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Podatnik jest ojcem sześcioletniego syna, osobą rozwiedzioną od 2017 r., samotną, osiągającą w 2017 r. dochody z tytułu umowy o pracę, opodatkowane zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 200, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "u.p.d.o.f.". W przypadku wnioskodawcy, jak i jego byłej żony nie mają zastosowania przepisy art. 6 ust. 8 ww. ustawy dotyczące podlegania przepisom art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym oraz ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego przemysłów komplementarnych.

Zgodnie z wyrokiem Sądu Okręgowego w G. z dnia 22 listopada 2017 r. władza rodzicielska nad małoletnim synem powierzona została obojgu rodzicom (wnioskodawcy i jego byłej żonie). Ustalono, że małoletni przebywać będzie u każdego z nich w równych tygodniowych okresach czasu. Kosztami utrzymania i wychowania małoletniego dziecka sąd obciążył oboje rodziców ustalając, że koszty utrzymania ponosi rodzic, u którego małoletni w danym okresie przebywa. Wnioskodawca naprzemiennie opiekuje się synem, przez co stale uczestniczy w jego wychowaniu. W okresach ustalonych przez sąd codziennie zawozi i odbiera dziecko z zerówki, organizuje mu czas pozalekcyjny, rozwija zainteresowania dziecka, chęć poznawania innych miejsc, środowisk i kultur, spędza z nim wakacje oraz organizuje wyjazdy weekendowe. Wnioskodawca sam utrzymuje swoje mieszkanie, w którym dziecko spożywa posiłki, ma swój pokój, ubrania, zabawki i książki, jak i wykonuje powierzone przez niego obowiązki. Wnioskodawca bierze aktywny udział w edukacji syna, w tym pomaga w pracach i zabawach edukacyjnych, kontroluje zeszyty i kontaktuje się z nauczycielami, uczestniczy w zebraniach szkolnych oraz rady rodzicielskiej. Podczas wspólnie spędzanego czasu zaspokaja wszystkie potrzeby materialne dziecka, w tym ponosi koszty uczęszczania do zerówki, wyżywienia, zakupu odzieży, obuwia, zabawek, sprzętu sportowego i pomocy szkolnych, jak i koszty wyposażenia i utrzymania części domu związane z jego pobytem. W czasie, kiedy wnioskodawca zajmuje się synem, robi to samodzielnie, bez niczyjej pomocy, w związku z czym pełni rolę rodzica opiekującego się oraz wychowującego swoje dziecko. Zarówno wnioskodawca, jak i jego była żona, złożyli zeznanie podatkowe PIT za 2017 r. jako osoby samotnie wychowujące dziecko. Według wnioskodawcy - na gruncie przytoczonych we wniosku przepisów i stanu faktycznego - oboje są osobami samotnie wychowującymi dziecko.

Z uwagi na powyższe wnioskodawca sformułował pytanie, czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego i obowiązującego w 2017 r. stanu prawnego oraz wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu o sygn. akt I SA/Wr 1234/17, I SA/Wr 1917/14 i Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt II FSK 573/15 wnioskodawca spełnia warunki zawarte w art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. przewidziane dla osoby samotnie wychowującej dziecko, a w konsekwencji czy przysługuje mu prawo do preferencyjnego rozliczenia się z podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 r. i lata następne, do chwili zmiany stanu faktycznego lub zmian w prawie podatkowym, jako osobie samotnie wychowującej dziecko?

Zdaniem wnioskodawcy, spełnia on ww. warunki, a w konsekwencji przysługuje mu prawo do preferencyjnego rozliczenia się z podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 r. i lata następne, do chwili zmiany stanu faktycznego lub zmian w prawie podatkowym, jako osobie samotnie wychowującej dziecko. Zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 ww. ustawy, od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci, m.in. małoletnie, podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie. Jak stanowi przepis art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Według wnioskodawcy, z tak brzmiącego przepisu wynika, że ustawodawca uzależnił prawo określonej w art. 6 ust. 4 ustawy kategorii osób, w tym rozwiedzionego rodzica, do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego między innymi od tego, czy osoba ta w roku podatkowym samotnie wychowywała małoletnie dzieci. Istotne jest przy tym to, że ustawodawca nie uzależnił prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku. Na gruncie przytoczonych przepisów i stanu faktycznego wnioskodawca jest osobą samotnie wychowującą dziecko. Potwierdza to nowelizacja art. 6 ust. 4 ww. ustawy od dnia 1 stycznia 2011 r., któremu nadano nową treść normatywną. W wyniku tej nowelizacji nie tylko zmienione zostało literalne brzmienie art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f., ale ponadto ustawodawca, uchylając art. 6 ust. 5 ww. ustawy, zrezygnował z legalnej definicji "osoby samotnie wychowującej dzieci". Zacytowane brzmienie art. 6 ust. 4 ww. ustawy nie zawiera zastrzeżenia, że chodzi wyłącznie o jednego z rodziców, stąd status taki może mieć każde z rodziców rozwiedzionych spełniających pozostałe wymagania określone w tym przepisie. Aktualnie treść tego przepisu wskazuje zatem na to, że każdy z rodziców rozwiedzionych, chcąc skorzystać z preferencyjnego rozliczenia dochodów, musi w roku podatkowym faktycznie samotnie wychowywać dzieci, m.in. małoletnie i nie może realizować przesłanki negatywnej określonej w ust. 8 ww. ustawy. Skoro przepis ten nie stawia wymogu, aby dany rodzic był osobą samotnie wychowującą dzieci przez cały rok podatkowy możliwe jest uznanie za osoby samotnie wychowujące dzieci każdego z rodziców, którzy wychowują dzieci w systemie naprzemiennym, tak jak ma to miejsce w przypadku wnioskodawcy. Taki kierunek zauważalny jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki: WSA we Wrocławiu z dnia 9 października 2014 r. w sprawie I SA/Wr 1917/14, WSA w Warszawie z dnia 12 września 2017 r. w sprawie III SA/Wa 2835/16 oraz NSA z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie FSK 573/15, czy I SA/Wr 1234/17). W wyrokach tych podkreślano, że proces wychowywania dzieci jest realizowany samotnie przez każdego z rodziców w sytuacji, w której rodzice nie wychowują i nie opiekują się dziećmi wspólnie lecz każdy z nich oddzielnie w innym miejscu, w wyznaczonym czasie, bez udziału drugiego. W tej sytuacji prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania wynikającego z art. 6 ust. 4 ww. ustawy może mieć de facto każde z rodziców uczestniczących w takim naprzemiennym systemie wychowania dziecka. Argumentem za przyjęciem rozumienia analizowanego przepisu jest również fakt, że przeciwieństwem pojęcia "samotnie" jest pojęcie "wspólnie". Według wnioskodawcy nie budzi wątpliwości, że ww. przedstawionym stanie faktycznym nie wychowują i nie opiekują się dzieckiem "wspólnie" (tj. w tym samym czasie i miejscu), ale każde z rodziców odrębnie, w wyznaczonym czasie, bez udziału drugiego rodzica, to przyjąć należy, że proces wychowywania dzieci realizowany jest przez każdego z nich "samotnie".

W interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu, po przytoczeniu treści przepisów art. 6 ust. 4, ust. 8 i ust. 10 ustawy u.p.d.o.f., organ interpretacyjny wyjaśnił, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków, tj.:

1. posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dziecko;
2. wychowywania samotnie w roku podatkowym dzieci (dziecka),
3. nie uzyskiwania przez rodzica i dziecko (dzieci) dochodów, do których zastosowanie mają przepisy art. 30c u.p.d.o.f., ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych,
4. nie uzyskiwania przez pełnoletnie dzieci (dziecko) dochodów powyżej 3.089 zł (z wyjątkiem przewidzianych ustawą),
5. wyrażenia wniosku o rozliczenie na preferencyjnych warunkach w rocznym zeznaniu podatkowym, złożonym w ustawowym terminie przewidzianym do jego składania.

Organ wskazał, że z istoty pojęcia "osoby samotnie wychowującej dziecko" wynika, iż jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby) zajmuje się wychowywaniem dziecka (w przypadku taki okres czasu występuje)), stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny. Przepis art. 6 ust. 4 ustawy wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego o...