WSA. Przedłużenie terminu zwrotu VAT po zakończonej kontroli podatkowej

Z uzasadnienia: Przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT stanowi nie tylko pułapkę dla podatników, lecz również dla samych organów podatkowych (urzędów skarbowych) albowiem decydując się na kontrolę podatkową aby móc przedłużyć termin zwrotu VAT po jej zakończeniu, organy podatkowe powinny wszcząć postępowanie podatkowe a zarazem przedłużyć termin zwrotu VAT w momencie doręczenia protokołu kontroli podatkowej, co skutkuje pobawieniem podatnika prawa do wniesienia korekty.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Katarzyna Radom, Protokolant: Referent Edyta Forysiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 lipca 2017 r. sprawy ze skargi A S.A. we W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2016 r. do zwrotu na rachunek bankowy do czasu zakończenia postępowania podatkowego:

1. uchyla zaskarżone postanowienie;
2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi Funduszu Kapitałowego A S.A. z siedzibą we W. (dalej: Strona, Skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: organ podatkowy drugiej instancji) z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) z dnia [...] listopada 2016 r. nr ] przedłużające termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadeklarowanej w deklaracji VAT-7 za luty 2016 r. do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 46.603 do czasu zakończenia postępowania podatkowego - sprostowane i uzupełnione postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...].

1.2. Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] marca 2016 r. do Urzędu Skarbowego [...] wpłynęła deklaracja VAT-7 strony za luty 2016 r., w której wykazano nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w terminie 60 dni w wysokości 46.603,00 zł.

1.3. W dniu 18 maja 2016 r. wszczęto wobec strony kontrolę podatkową za luty 2016 r. w zakresie rzetelności zadeklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku VAT.

1.4. Postanowieniem z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] przedłużono terminu zwrotu podatku - do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia VAT za kontrolowany miesiąc.

1.5. Kontrola podatkowa została zakończona w dniu 21 października 2016 r. doręczeniem stronie protokołu kontroli. Z protokołu kontroli wynika, że Strona mogła bezzasadnie ująć w rozliczeniu podatku naliczonego i należnego fakturę zakupu otrzymaną od komornika (faktura VAT nr [...] z dnia [...] lutego 2016 r., wartość netto 198.781,83 zł, VAT naliczony 45.781,00 zł; jako wystawca został oznaczony komornik, jako sprzedawca: K. M.) dotyczącą nabycia na licytacji lokalu użytkowego. Nabycie może bowiem być zwolnione od opodatkowania VAT. W badanym miesiącu w rozliczeniu VAT ujęto także jedną fakturę sprzedaży za najem należącego do strony lokalu (VAT 690 zł) oraz dwie faktury nabycia dotyczące energii elektrycznej i najmu powierzchni lokalu (VAT należny łącznie 31,48 zł).

1.6. Po doręczeniu Stronie w dniu 21 października 2016 r. protokołu kontroli, organ podatkowy pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] postanowił o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego.

1.7. Nadto postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) postanowił o przedłużeniu terminu zadeklarowanego zwrotu różnicy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2016 r. do czasu zakończenia postępowania podatkowego. W uzasadnieniu postanowienia o przedłużeniu terminu przytoczono treść art. 87 ust. 2 ustawy o VAT oraz wskazano na ukończoną kontrolę oraz wszczęcie postępowania podatkowego.

1.8. Pismem z dnia 24 listopada 2016 r. organ podatkowy pierwszej instancji zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. o przeprowadzenie kontroli u komornika oraz K. M. – w zakresie okoliczność dotyczących zbycia lokalu użytkowego na rzecz skarżącej.

1.9. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] działając na podstawie art. 213 § 1 – § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.) w zw. z art. 219 O.p. oraz art. 216 O.p. organ podatkowy pierwszej instancji uzupełnił postanowienie z dnia [...] listopada 2016 r. w sprawie przedłużenia terminu - przez wskazanie, iż termin przedłużenia upłynie w dniu [...] lutego 2017 r. Nadto sprostował pouczenie, wskazując w nim prawidłowy tryb zaskarżenia. W uzasadnieniu wskazano na podstawę prawną uzupełnienia i sprostowania.

1.10. W zażaleniu z dnia [...] stycznia 2017 r. Skarżąca zażądała uchylenia postanowienia z dnia [...] listopada 2016 r. o przedłużeniu terminu zwrotu argumentując, iż w pierwszym postanowieniu o przedłużeniu terminu (z dnia [...] maja 2016 r.) jego koniec oznaczono jako zakończenie weryfikacji rozliczenia VAT za kontrolowany miesiąc. Postępowanie kontrolne zostało zakończone w dniu 21 października 2016 r. Zatem, skarżone obecnie zażaleniem drugie postanowienie o przedłużeniu terminu z dnia 2 listopada 2016 r. – zostało wydane już po upływie terminu. Takie procedowanie stanowi, zdaniem Strony, o naruszeniu art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Nadto, zdaniem Strony, organ podatkowy pierwszej instancji powinien w uzasadnieniu o przedłużeniu terminu określić, jakie okoliczności wymagają w sprawie zweryfikowania, czego w postanowieniu z dnia [...] listopada 2016 r. nie uczyniono, naruszając tym samym, zdaniem strony, art. 120 O.p., art. 121 O.p. i art. 217 O.p.

1.11. W odrębnym zażaleniu z dnia 5 stycznia 2017 r. Strona zażądała uchylenia postanowienia z dnia [...] grudnia 2016 r. o uzupełnieniu i sprostowaniu postanowienia z dnia [...] listopada 2016 r. o przedłużeniu terminu zwrotu, zarzucając, iż organ podatkowy pierwszej instancji nie poparł rozstrzygnięć o uzupełnieniu i sprostowaniu argumentacją prawną.

1.12. Po rozpatrzeniu zarzutów obu ww. zażaleń, wskazanym na wstępie – jednym postanowieniem z dnia [...] marca 2017 r. nr [...], organ podatkowy drugiej instancji orzekł, iż utrzymuje w mocy postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] przedłużające termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadeklarowanej w deklaracji VAT-7 za luty 2016 r. do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 46.603 do czasu zakończenia postępowania podatkowego, sprostowane i uzupełnione postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...].

W pierwszej kolejności organ podatkowy drugiej instancji wyjaśnił, że orzeczenia o uzupełnieniu i sprostowaniu nie mają samodzielnego bytu i pozostają częścią uzupełnionych lub sprostowanych decyzji i postanowień. Od orzeczeń o uzupełnieniu i sprostowaniu nie przysługuje odwołanie (zażalenie), a ich doręczenie powoduje jedynie ten skutek, że od daty doręczenia biegnie termin do wniesienia odwołania (zażalenia) od uzupełnionych lub sprostowanych orzeczeń.

Z tego powodu organ podatkowy drugiej instancji orzekł w niniejszej sprawie w przedmiocie obu zaskarżonych postanowień łącznie.

Odnosząc się do kwestii przedłużenia terminu zwrotu ww. organ wskazał, że nie można uznać, iż w niniejszej sprawie pomiędzy dniem 21 października 2016 r., tj. dniem zakończenia kontroli podatkowej a dniem 2 listopada 2016 r., tj. dniem wydania kolejnego postanowienia przedłużającego termin zwrotu, powstała luka czasowa w obowiązywaniu postanowień przedłużających termin (tj. postanowień z dnia [...] maja 2016 r. i [...] listopada 2016 r.).

Powołując wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2015 r. sygn. akt I FSK 621/14 organ podatkowy drugiej instancji podniósł, że luka czasowa dotyczy przerw czasowych pomiędzy wszczynanymi postępowaniami weryfikującymi, a nie obowiązywania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu VAT związanego z tymi postępowaniami. Wywodził nadto, że przepisy O.p. nakładają na organy podatkowe obowiązki, a na kontrolowanych uprawnienia, które uniemożliwią wszczęcie postępowania podatkowego bezpośrednio po zakończonej kontroli podatkowej. Art. 291 § 1 - 3 O.p stanowi, iż kontrolowanemu, który nie zgadza się z ustaleniami protokołu, przysługuje prawo złożenia zastrzeżeń lub wyjaśnień w terminie 14 dni od dnia jego doręczenia z równoczesnym wskazaniem stosownych wniosków dowodowych. W przypadku niezłożenia wyjaśnień lub zastrzeżeń w w/w terminie przyjmuje się, że kontrolowany nie kwestionuje uprawnień kontroli. Kontrolujący jest obowiązany rozpatrzyć zastrzeżenia i w terminie 14 dni od dnia ich otrzymania zawiadomić kontrolowanego o sposobie ich załatwienia, wskazując w szczególności, które zastrzeżenia nie zostały uwzględnione, wraz z uzasadnieniem faktycznym i prawnym. Dodatkowo po zakończeniu kontroli podatk...