WSA. Podstawa opodatkowania elektrowni wiatrowych

Podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli w postaci elektrowni wiatrowej, jest jej wartość stanowiąca podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ustalona zgodnie z przepisami o podatkach dochodowych (art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Jedynie w sytuacji nie dokonywania takich odpisów może mieć zastosowanie art. 4 ust. 5 ww. ustawy - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz,, sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 października 2017 r. sprawy ze skargi G. P. Spółka z o.o. w W. na interpretację indywidualną Burmistrza R. z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.

UZASADNIENIE

W dniu [...] grudnia 2016 r. wpłynął do Burmistrza R. wniosek G. Sp. z o.o. w W. (dalej powoływana jako skarżąca Spółka) z dnia [...] grudnia 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w zakresie podatku od nieruchomości - art. 2 ust. 1 pkt 3) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 4 ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako u.p.o.l.) w zw. z art. 2 pkt 1) i pkt 2) oraz art. 17 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 961).

W złożonym wniosku został przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, z którego wynika, że skarżąca Spółka jest właścicielem farmy wiatrowej zlokalizowanej na terenie Miasta R. W skład ww. farmy wchodzą m.in. elektrownie wiatrowe. Aktualnie, skarżąca Spółka jako przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie traktuje całych elektrowni wiatrowych, tylko ich części budowlane, tj. fundament oraz wieżę.

Wskazując na brzmienie art. 2 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych Spółka wskazała, że elektrownie wiatrowe nie figurują w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888). W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych (fundament i wieżę), jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej - urządzenia wiatrowe.

W przypadku należących do Spółki urządzeń wiatrowych w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterownia i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki Spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, tj. przykładowo na:

• oprogramowanie (np. System Scada), które monitoruje działanie oraz pozwala kontrolować pracę urządzenia wiatrowego,
• wyciągarkę wraz z olinowaniem, która służy do transportu osób i sprzętu z poziomu gruntu do urządzenia wiatrowego,
• oświetlenie ostrzegawcze, zabezpieczenie odgromowe, chłodnie i wentylatory,
• wiatrowskaz oraz anenometr, które są odpowiedzialne za pomiary prędkości ruchu oraz kierunku wiatru,
• wyłączniki awaryjne, które w przypadku wystąpienia zagrożenia dla prawidłowego działania urządzania wiatrowego pozwalają na awaryjne jego zatrzymanie.

Jednocześnie, skarżąca Spółka podkreśliła, że w dniu [...] listopada 2016 r. otrzymała od Gminy interpretację indywidualną przepisów podatkowych o sygnaturze [...]. Wnioskodawca nie zgadza się z treścią uzyskanej Interpretacji, jakoby w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 roku za budowlę w rozumieniu przepisów u.p.o.l. uznawało się zarówno elementy budowlane elektrowni wiatrowej (tj. fundament i wieża) jaki i urządzenia techniczne wchodzące w skład elektrowni wiatrowej. Kwestionując prawidłowość tej interpretacji, Wnioskodawca podjął odpowiednie kroki prawne celem uchylenia tej Interpretacji. Niemniej, zakładając prawidłowość stanowiska Gminy w uzyskanej Interpretacji (z czym Wnioskodawca, jak wskazano powyżej, stanowczo się nie zgadza) to powstała wątpliwość, w jaki sposób Wnioskodawca powinien wyliczyć podstawę opodatkowania dla celów wyliczenia podatku od nieruchomości od elektrowni wiatrowej, której wcześniej w całości nie opodatkowywał tym podatkiem. W związku z powyższym, Wnioskodawca występuje powtórnie z wnioskiem o wydanie interpretacji, tym razem pragnąc uzyskać od Gminy informacje na temat metodologii określenia podstawy opodatkowania dla celów wyliczenia należnego podatku od nieruchomości od elektrowni wiatrowej w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.

Wskazując na powyższe, skarżąca Spółka wystąpiła z pytaniem: Czy począwszy od 1 stycznia 2017 r. podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do Wnioskodawcy budowli w postaci elektrowni wiatrowych będzie stanowić ich wartość rynkowa określona przez Spółkę na dzień 1 stycznia 2017 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, od 1 stycznia 2017 r. podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do Wnioskodawcy budowli w postaci elektrowni wiatrowych będzie stanowić ich wartość rynkowa określona przez Spółkę na dzień 1 stycznia 2017 r.

Indywidualną interpretacją prawa podatkowego z dnia [...] marca 2016 r., Nr [...] Burmistrz R. uznał stanowisko skarżącej Spółki za nieprawidłowe.

Organ w uzasadnieniu interpretacji, odwołując się do legalnej definicji elektrowni wiatrowej wprowadzonej na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 961 ze zm.) oraz nowej definicji budowli wynikającej z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.) stwierdził, że ustawodawca aktualnie wprost za budowlę uznaje elektrownie wiatrowe jako całość, a nie tylko ich części budowlane. Co wchodzi w skład elektrowni wiatrowej ustawodawca wprost zapisał w art. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych.

Organ przytaczając brzmienie art. 4 ust. 1 pkt 3), ust. 3 i ust. 5 u.p.o.l. wskazał, że ustawodawca przy określaniu podstawy opodatkowania budowli posłużył się techniką odesłania, co oznacza, że określenie wartości budowli powinno opierać się w oparciu o przepisy ustaw regulujących kwestie odpowiednio podatku dochodowego od osób fizycznych lub osób prawnych. Jednocześnie formuła omawianego przepisu zakłada automatyzm uznania przyjętej przez podatnika wartości stanowiącej podstawę amortyzacji w podatku dochodowym, jako podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości. Analogicznie należy interpretować art. 4 ust. 3 u.p.o.l., zgodnie z którym jeżeli obowiązek podatkowy powstał w trakcie roku podatkowego - podstawą opodatkowania budowli jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości.

Organ wskazał, że zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1) i pkt 2) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888) za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się: w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia, w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Odnosząc powyższe przepisy do stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, organ wskazał, że ustawodawca regulując kwestię zasad wprowadzania poszczególnych obiektów do ewidencji środków trwałych oraz dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych, nie przewidział konieczności odrębnego ewidencjonowania poszczególnych przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości tj. budynków lub budowli w rozumieniu u.p.o.l. Dlatego należy rozróżnić kwestię zasad ustalania środków trwałych na potrzeby podatku dochodowego, od określenia przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. O tym, co stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a przez to jest również punktem odniesienia przy określaniu podstawy opodatkowania nie mogą rozstrzygać kwestie dotyczące ustalania wartości początkowej środków trwałych, o których stanowią przepisy o podatkach dochodowych. Ustalenie wartości stanowiącej podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości jest bowiem dopiero konsekwencją uprzedniego stwierdzenia przedmiotu opodatkowania (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 30.03.2010 r., sygn. akt I SA/Bk 38/10).

Zdaniem organu, z treści art. 4 ust. 1 pkt 3) u.p.o.l. nie wynika, aby wolą ustawodawcy było takie rozumienie jego treści, iż określenie wartości budowli na podstawie jej wartości amortyzacyjnej znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy budowla ta zostanie jednostkowo, odrębnie, wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Organ po dokonaniu analizy ww. przepisów prawa stwierdził, że w przypadku budowli, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi wyłącznie wartość przyjęta do celów amortyzacji podatkowej, a nie wartość rynkowa. Jeżeli od danej budowli dokonuje się odpisów amortyzacyjnych organ podatkowy nie ma prawa przyjąć innej podstawy opodatkowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13.04.2011 r., sygn. akt II FSK 2027/09 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 14.07.2011 r., sygn. akt I SA/Ol 440/11). Organ zaznaczył, że z treści przepisów u.p.o.l. należy także wyprowadzić wniosek, że podatnik nie może według swego uznania ustalać podstawy opodatkowania, przyjmując wartość rynkową. Owa wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego, może stanowić podstawę opodatkowania, o ile od budowli lub ich części, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3) u.p.o.l., nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Przepisy u.p.o.l. nie dopuszczają bowiem sytuacji, w której podatnik może ustalać wartość początkową budowli odmiennie dla celów podatków dochodowych, odmiennie dla celów podatku od nieruchomości, przyjmując wartość rynkową budowli.

Organ dokonując zestawienia dyspozycji ustawodawcy określonych w art. 4 ust. 1 pkt 3) oraz ust. 5 u.p.o.l. stwierdził, że wartość rynkową budowli, jako podstawę określenia wartości budowli do celów podatku od nieruchomości, można zastosować jedynie w przypadku, gdy od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Podkreślił, że normy art. 4 ust. 1 pkt 3) oraz art. 4 ust. 5, 6 i 7 u.p.o.l. wzajemnie się uzupełniają, co oznacza prawo do ustalania wartości rynkowej budowli wyłącznie w przypadkach określonych w ww. przepisach, gdy ustawodawca wprowadza pojęcie wartości rynkowej. Norma art. 4 ust. 1 pkt 3) u.p.o.l. pozostaje w nadrzędności do ust. 5, 6 i 7, ponieważ tylko i wyłącznie w przypadku, gdy podatek nie jest ustalany od wartości budowli ustalonej dla potrzeb podatku dochodowego następuje określenie wartości rynkowej budowli samodzielnie przez podatnika. W sytuacji, gdy zgodnie z obowiązującymi przepisami o podatkach dochodowych budowlę w rozumieniu u.p.o.l. wprowadzono do ewidencji środków trwałych, niezależnie czy jako odrębny środek trwały, czy jako element środka trwałego i dokonuje od niej odpisów amortyzacyjnych, to wartość budowli przyjęta do celów amortyzacji stanowi również podstawę wyliczenia podatku od nieruchomości. Jeżeli zatem od budowli dokonywane są odpisy amortyzacyjne to podstawę opodatkowania stanowi wartość, o której mowa w podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne.

Reasumując, w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku, zasadne jest określenie wartości budowli, a tym samym podstawy ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na mocy art. 4 ust. 1 pkt 3) u.p.o.l. Z treści wniosku przedstawionych przez Wnioskodawcę, wynika, że budowle wraz z pozostałymi obiektami, składającymi się na elektrownię wiatrową, są ujęte w ewidencji jako środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m.in. części budowlane elektorowi wiatrowych ( tj. fundament i wieżę), jak i ur...