WSA. Pawilon handlowy z podatkiem od nieruchomości?

Z uzasadnienia: Pawilon handlowy, stanowiący tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, niepołączony trwale z gruntem, nie został expressis verbis wymieniony w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, ani też w innych przepisach ustawowych uzupełniających czy precyzujących prawo budowlane. W konsekwencji pawilonu handlowego nie można zaliczyć do budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co wyklucza jego opodatkowanie podatkiem od nieruchomości.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Wojciech Gapiński (spr.), Bożena Pindel, Protokolant Dominika Zabielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi D. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od października do grudnia 2014 r.:

1. uchyla zaskarżoną decyzję,
2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 237 (dwieście trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej - Kolegium lub SKO), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm. - dalej O.p.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1659) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925), po rozpoznaniu odwołania D. P. (dalej - skarżąca lub strona) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta T. (dalej - organ I instancji) z dnia [...] r. nr [...] ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na 2014 r. w wysokości [...] zł.

Przedmiotowa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Po wszczęciu i przeprowadzeniu postępowania podatkowego, organ I instancji określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości od pawilonu handlowego. W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą. Natomiast pawilon handlowy nr 20 położony w Tychach przy ul. Dębowej nabyła w dniu 18 września 2014 r. Następnie organ I instancji przytoczył art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 849 z póżn. zm. - dalej u.p.o.l.) oraz art. 3 pkt 3 i pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. 2013 r. poz. 1409 z późn. zm. - dalej p.b.).

Dokonując wykładni przepisów Prawa budowlanego, organ I instancji stanął na stanowisku, że definicja "obiektu budowlanego" została skonstruowana przy użyciu definicji "budynku", "budowli" i "obiektu małej architektury". Z brzmienia przepisu art. 3 pkt 1 p.b. wynika, że wyliczenie to ma charakter wyczerpujący, zatem każdy obiekt budowlany można zaliczyć do którejś z trzech wymienionych kategorii. W tym sensie odrębną kategorią obiektów budowlanych nie są "tymczasowe obiekty budowlane". Te ostatnie są bowiem odmianą obiektów budowlanych, wyodrębnioną ze względu na pewne specyficzne cechy, wobec czego również w kategoriach "budynków", "budowli" czy też "obiektów małej architektury" mogą mieścić się takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi. Tymczasowe obiekty budowlane są tylko pewną odmianą w zbiorze wszystkich obiektów budowlanych (zob. Prawo budowlane. Komentarz, praca zbiorowa pod red. Z. Niewiadomskiego, Wydawnictwo C. H. BECK, Warszawa 2007 r., str. 40 i 53). W świetle powyższego, obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 p.b. nie może zostać wykluczony z kategorii budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 p.b.

W dalszej części uzasadnienia organ I instancji wyjaśnił, że pawilon handlowy, który jest przedmiotem opodatkowania, jest jednym z wielu tożsamych pawilonów połączonych ze sobą szeregowo, stanowiących tymczasowe obiekty budowlane, które posadowione są na działce nr [...], niebędącej własnością skarżącej. Budowa tymczasowych pawilonów handlowych zakończona została w 2008 roku, a okres użytkowania wyznaczony został do dnia 25 czerwca 2032 r. (zawiadomienie o zakończeniu budowy z dnia 16 grudnia 2008 r., decyzja o pozwoleniu na użytkowanie nr [...] z dnia [...] r., dziennik budowy nr [...] z dnia [...] r.). Dowodząc, że pawilony nie są trwale związane z gruntem, organ I instancji odwołał się do zapisów dziennika budowy, w którym stwierdza się, że pawilony zostały "ustawione". W dzienniku nie został zamieszczony zapis czynności wskazującej na umocowanie, czy połączenie pawilonu z fundamentem. Również projekt budowlany sporządzony w lutym 2007 r. nie zawiera informacji wskazującej na powiązanie pawilonów z gruntem (np. kotwy, śruby itp.). Z tego też względu, że pawilon handlowy nie jest związany trwale z gruntem, w ocenie organu I instancji, nie jest budynkiem. Z kolei z uwagi na treść art. 3 pkt 4 p.b. wykluczona jest również możliwość zakwalifikowania tego pawilonu do obiektów małej architektury.

Opierając się na orzecznictwie sądów administracyjnych, a nade wszystko na uchwale NSA z dnia 3 lutego 2014 r. o sygn. akt II FPS 11/13 oraz wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. o sygn. akt P 33/09 (Dz.U. z 2011 r. Nr 206 poz. 1228) oraz mając na uwadze konstrukcję pawilonu (obiekt systemowy typu kontenerowego), organ I instancji przyjął, że pawilon ten jest budowlą. Ponieważ, jest obiektem budowlanym, tzn. stanowi całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b p.b., to jest również budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i jako związany z prowadzoną działalnością gospodarczą przez skarżącą podlega opodatkowaniu.

W końcowej części uzasadnienia organ I instancji przedstawił zasady określania wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości.

W dniu [...] r. strona złożyła odwołanie od decyzji organu I instancji, zarzucając niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych oraz prawnych sprawy, a w szczególności:

1. błędne wskazanie podstawy prawnej decyzji poprzez przywołanie jej ogólnikowo, jako art. od 2 do 7 u.p.o.l. zamiast koniecznego wskazania konkretnego przepisu z określeniem numeru artykułu, ustępu oraz punktu, z których wynika zobowiązanie podatkowe,
2. błędnego zakwalifikowania przedmiotu opodatkowania jako budowli,
3. naruszeniu art. 3 pkt 3 i art. 3 pkt 9 p.b. poprzez wskazanie, że przedmiotem opodatkowania jest budowla.

W rezultacie strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania.

Motywując złożony środek zaskarżenia, strona podniosła, że decyzja organu I instancji stanowi wyraz lekceważenia przepisów prawa, linii orzeczniczej SKO i sądów administracyjnych. Zdaniem skarżącej, brak jest podstaw ku temu, aby pawilon handlowy, będący jej własnością, można było uznać za budowlę lub budynek. Na poparcie swego twierdzenia wskazała następujące wyroki NSA: z dnia 22 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1380/11, z dnia 22 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1381/10, z dnia 8 maja 2007 r. sygn. akt II FSK 658/06, z dnia 8 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 764/10. Wskazała również na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dni 13 września 2011 r.

Z kolei ogólnikowe określenie podstawy prawnej w zaskarżonej decyzji organu I instancji utrudnia, a nawet uniemożliwia wdanie się stronie w spór z organem podatkowym.

W zaskarżonej decyzji z dnia [...]. Kolegium obszernie zacytowało przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy Prawo budowlane, ze szczególnym uwzględnieniem definicji obiektu budowlanego, budynku, budowli, tymczasowego obiektu budowalnego. Ponadto Kolegium, prowadząc rozważania, przywołało uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 3 lutego 2014 r. o sygn. akt II FPS 11/13 zgodnie z którą: "Tymczasowy obiekt budowlany, o którym mowa w art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r., poz. 1409), może być budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), jeżeli jest budowlą wprost wymienioną w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego lub w innych przepisach tej ustawy oraz w załączniku do niej, stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b) Prawa budowlanego. Spełniający wskazane kryterium tymczasowy obiekt budowlany, o ile jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych" (ONSAiWSA 2014/4/58, LEX nr 1418673).

SKO podniosło, że w niniejszej sprawie na uwagę zasługuje także wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. o sygn. akt P 33/09, w którym stwierdzono, że: "za budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych można uznać:

1. jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, w innych przepisach tej ustawy lub w ...