WSA: Noclegi i transport nie są przychodem zleceniobiorcy

Z uzasadnienia: Zarówno koszty zakwaterowania, stworzenia odpowiedniego zaplecza socjalnego, jak również dojazdu do określonego i zmieniającego się w zależności od okoliczności miejsca wykonywania zlecenia są przede wszystkim kosztami pracodawcy i to ponoszonymi w jego interesie wynikającym z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nie zaś w interesie zleceniobiorcy.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Henryka Łysikowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Ciołek, sędzia WSA Aleksandra Sędkowska, Protokolant asystent sędziego Marek Sosnowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 maja 2017 r. sprawy ze skargi A S.A. z siedzibą we W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] września 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych:

1. uchyla zaskarżoną interpretację;
2. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej A S.A. z siedzibą we W. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

UZASADNIENIE

A spółka akcyjna z/s we W. (dalej: spółka, strona, skarżąca) wystąpiła z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) w zakresie obowiązków płatnika.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że spółka jest agencją pracy tymczasowej. Zawiera z osobami fizycznymi będącymi cudzoziemcami jak i obywatelami polskimi (dalej: zleceniobiorcy) umowy zlecenia na wykonywanie pracy tymczasowej na rzecz pracodawców (klientów strony), zgodnie z przepisami ustawy z dnia 9 lipca 2003 r. o zatrudnianiu pracowników tymczasowych (t.j. Dz. U. z 2016 r., nr 260). Projekty dla klientów są realizowane na terenie całej Polski. W celu umożliwienia wykonania obowiązków spółka zapewnia cudzoziemcom zakwaterowanie. Lokale są udostępniane nieodpłatnie. Służą one celom zbiorowego zakwaterowania (tzn. nie zdarzają się sytuacje, w których dany lokal mieszkalny byłby udostępniany wyłącznie jednemu zleceniobiorcy do korzystania). Udostępniane są też miejsca noclegowe w motelach, bursach czy hotelach pracowniczych. Strona rozważa również zapewnienie zakwaterowania, na powyżej wskazanych zasadach także obywatelom polskim.

Spółka planuje jednocześnie zapewnienie zleceniobiorcom nieodpłatnego transportu zbiorowego na trasie pomiędzy ich miejscem zakwaterowania a miejscem wykonywania powierzonych zadań wynikających z umów zlecenia. Na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego sformułowano pytania:

1. Czy wartość zapewnianych zleceniobiorcom nieodpłatnie noclegów stanowi ich przychód z umowy zlecenia, o którym mowa w art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f., a tym samym czy w odniesieniu do ww. kwot strona winna wypełniać obowiązki płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z treścią art. 41u.p.d.o.f.?;
2. Czy wartość zapewnianego tak obywatelom polskim, jak i cudzoziemcom, nieodpłatnie zakwaterowania oraz transportu zbiorowego na trasie pomiędzy miejscem zakwaterowania a miejscem wykonywania powierzonych zadań będzie stanowić przychód z umowy zlecenia, o którym mowa w art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f., a tym samym czy w odniesieniu do ww. kwot strona winna wypełniać obowiązki płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z treścią art. 41 u.p.d.o.f.?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie spółka stwierdziła, że wartość zapewnianych zleceniobiorcom nieodpłatnie noclegów nie stanowi dla nich przychodu z umowy zlecenia, o którym mowa w art. 13 pkt 8 u.p.d.o f., a tym samym strona nie powinna wypełniać obowiązków płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Podobnie wartość zapewnianego obywatelom polskim i cudzoziemcom, nieodpłatnie zakwaterowania oraz transportu zbiorowego na trasie pomiędzy miejscem zakwaterowania a miejscem wykonywania powierzonych zadań nie będzie stanowić ich przychodu z umowy zlecenia.

W uzasadnieniu strona powołując się na art. 10 ust. 1 pkt 2 , art. 11 ust. 1, art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f. wskazała, że z zestawienia ww. przepisów wynika, iż za przychód podlegający opodatkowaniu uznać należy każdą formę przysporzenia w majątku osoby fizycznej – mającą zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną (w tym nieodpłatne świadczenia). Takie przysporzenia majątkowe muszą skutkować zwiększeniem majątku zleceniobiorcy (tj. zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów), a przede wszystkim muszą być realizowane w interesie zleceniobiorcy. Warunki te nie są spełnione w omawianym przypadku. Trudno bowiem dopatrzeć się jakiegokolwiek przyrostu majątku po stronie zleceniobiorcy. Dodatkowo strona wskazała, że istotą działalności jest zapewnianie swoim klientom zasobów ludzkich, a co za tym idzie kluczową dla prowadzonej przez niego działalności kwestią jest ich pozyskiwanie. Biorąc pod uwagę realia rynkowe, pozyskanie zleceniobiorców nie byłoby możliwe, gdyby spółka nie zapewniała im nieodpłatnie zakwaterowania umożliwiającego wypełniania powierzonych im w ramach umowy zlecenia obowiązków. Zatem, to w jej interesie leży dostarczanie opisanych świadczeń, bez których strona najprawdopodobniej straciłaby pozycję konkurencyjną na rynku.

Strona zaznaczyła, że noclegi nie mają charakteru świadczeń indywidualnych. Są to zakwaterowania zbiorowe poza stałym miejscem ich zamieszkania i poza miejscem zamieszkania ich rodzin. Miejsce wykonywania powierzonych zadań zależy wyłącznie od aktualnego zapotrzebowania strony (a w zasadzie jego klienta) wynikającego z charakteru realizowanych projektów. Zleceniobiorca nie ma wyboru miejscowości, w której zostanie zakwaterowany, jak i samego lokalu. Następnie strona powołała się na argumentację zawartą w wyroku Trybunału Konstytucyjnego (dalej: TK) z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. K 7/13, z której wynika, że za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym można uznać jedynie takie świadczenia, które łącznie spełniają następujące przesłanki: zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów). A zatem zapewnienie zleceniobiorcom noclegów jest co prawda wykonywane za zgodą zleceniobiorcy, ale błędem byłoby twierdzić, że korzystanie z nich jest dobrowolne. W rezultacie korzystanie ze świadczeń proponowanych zleceniobiorcom jest spowodowane koniecznością wykonywania obowiązków wynikających z umowy zlecenia poza siedzibą strony i poza stałym miejscem zamieszkania zleceniobiorców. Powyższa argumentacja odnosi się zarówno do zakwaterowania zapewnianego obywatelom polskim jak i cudzoziemcom (teraz jak i w przyszłości), a także znajdzie odpowiednie zastosowanie w przypadku zapewniania zleceniobiorcom transportu pomiędzy miejscem zakwaterowania a miejscem wykonywania powierzonych zadań. Zapewnienie bowiem możliwości przemieszczenia się z miejsca zakwaterowania do miejsca wykonywania obowiązków wynikających z umowy zlecenia służy samej stronie gdyż pozwala na szybką, sprawną i terminową realizację zadań wynikających z umów zawieranych z klientami.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] września 2016 r. (nr [...]), Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., uznał stanowisko strony za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ przytoczył treść art. art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1, ust. 2a, art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 13 pkt 8, art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. Wskazał, że brak jest definicji ustawowej pojęcia "nieodpłatnego świadczenia" i dlatego zasadne jest odwołanie się do znaczenia ...