WSA. Media i transakcje związane z nieruchomościami a zwolnienie podmiotowe VAT

Dostawy wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości należy - co do zasady - uważać za odrębne i niezależne od umów najmu nieruchomości (lokali), co oznacza, że nie ma podstaw do stwierdzenia, że dostawy te mieszczą się w pojęciu "świadczenie usług związanych z nieruchomościami", gdyż nie mają bezpośredniego (ścisłego) związku z daną nieruchomością, z uwagi na to, że nieruchomość nie jest elementem konstytutywnym takich - odrębnych od najmu nieruchomości - transakcji.

We wniosku o interpretację wspólnota mieszkaniowa wyjaśniła, że właściciele lokali, stanowiący wspólnotę, zgodnie z treścią art. 12 ust. 2 i art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (dalej "ustawa o własności lokali"), ponoszą wydatki i ciężary związane z utrzymaniem nieruchomości wspólnej (koszty zarządu nieruchomością wspólną, fundusz remontowy). Ponadto wspólnota nabywa w imieniu własnym media od zewnętrznych dostawców (tj. woda, gaz, ciepło) i dokonuje następnie rozliczenia mediów na rzecz poszczególnych właścicieli lokali mieszkalnych i usługowych. Właściciele lokali są również obciążani opłatą z tytułu wywozu nieczystości stałych, którą wspólnota odprowadza w ich imieniu do firmy wywozowej.

W związku z powyższym wspólnota zapytała, czy w świetle art. 113 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej "u.p.t.u."), powinna wliczać do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT sprzedaż mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, zwolnioną przedmiotowo z VAT zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 10 i 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Zdaniem wspólnoty, w myśl art. 113 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. do limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 nie wlicza się czynności zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych. W jej opinii sprzedaż mediów dla właścicieli lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe nie może być traktowana jako transakcja związana z nieruchomością, a w konsekwencji jej wartości nie należy uwzględnić w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że niewątpliwie usługi dotyczące dostawy mediów (wody, ciepła, gaz) związane są ściśle z wykorzystywaniem, używaniem i użytkowaniem nieruchomości. Dostawa mediów - bez nieruchomości - nie może być bowiem realizowana. Wobec powyższego wskazał w uzasadnieniu, że wartość sprzedaży z tytułu dostawy opisanych we wniosku mediów do lokali mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe - nawet gdy korzysta ona ze zwolnienia od podatku VAT - jako dotycząca transakcji związanych z nieruchomościami, które nie mają charakteru czynności pomocniczych, wliczana jest do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. Tym samym, w świetle przepisu art. 113 ust. 1 i 2 u.p.t.u., przy wyliczeniu limitu sprzedaży uprawniającego do korzystania ze zwolnienia wspólnota powinna uwzględnić czynności związane z dostawą mediów (centralne ogrzewanie, woda, gaz) do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie do celów mieszkaniowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie przyznał rację wspólnocie mieszkaniowej i uchylił ww. interpretację:

WSA przypomniał, że zgodnie z art. 113 ust. 1 u.p.t.u. zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Natomiast stosownie do art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.t.u., do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych. Jak stanowi art. 113 ust. 5 u.p.t.u., jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy - co do zasady - o ile podatnik nie przekroczył kwoty sprzedaży określonej na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u., ma prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego do momentu przekroczenia tej kwoty. W przypadku przekroczenia ww. kwoty z tytułu świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podatnik zobowiązany jest do dokonania rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie.

Jak stwierdził WSA, kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia spornej kwestii ma wykładnia zawartego w art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.t.u. pojęcia "transakcji związanych z nieruchomościami", której wynik decyduje o zakresie zastosowania tej normy. W przypadku uznania, że opisane przez wspólnotę czynności są transakcjami związanymi z nieruchomością, istotna dla rozstrzygnięcia sprawy staje się również ocena, czy czynności te można kwalifikować jako transakcje pomocnicze, przy czym rozważanie charakteru danej transakcji jako pomocniczej, staje się aktualne dopiero wówczas, gdy opisane czynności można co do zasady kwalifikować jako transakcje związane z nieruchomością.

Art. 113 u.p.t.u. stanowi implementację postanowień art. 288 ust. 1 lit. e dyrektywy 2006/112/WE Rady (UE) z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: "dyrektywa 112") zgodnie, z którym kwota rocznego obrotu stanowiąca punkt odniesienia dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 284, obejmuje wartość transakcji związanych z nieruchomościami. Zdaniem sądu, istotna jest w tej sytuacji ocena, czy odsprzedaż przez wspólnotę mediów dostarczanych do lokali mieszkalnym właścicielom tych lokali można uznać za transak...