VAT: Usługi za granicą. Bez wpływu na limit zwolnienia, ale z fakturą

Ustawodawca przewidział zwolnienie z VAT ze względu na kwotę sprzedaży. Zostało ono ustanowione w art. 113 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. 2011 nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Tak więc zwolnienie dotyczy podatników u których kwota sprzedaży nie przekracza limitu 150 000 zł rocznie. Uwagi wymaga analiza możliwość stosowania tego zwolnienia w przypadku, gdy dany podatnik świadczy usługi opodatkowane za granicą. Może bowiem pojawić się wątpliwość, czy wartość takich usług także wchodzi do limitu 150 000 zł rocznie.

Kalkulacja limitu

Z przedstawionego przepisu wynika, że dla korzystania ze zwolnienia liczy się kwota sprzedaży (z wyłączeniami przewidywanymi w art. 113 ust. 2 ustawy o VAT, które w tym miejscu nie są analizowane). Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zwraca uwagę fakt, że ustawodawca za sprzedaż uznał tylko taką dostawę towarów i takie święcenie usług, które jest dokonywane na terytorium kraju (Polski).

W tym miejscu warto zaznaczyć, że ogólną zasadą w przypadku świadczenia usług na rzecz innych podatników (podmiotów prowadzących działalności gospodarczą) jest to, że ich miejscem świadczenia jest terytorium siedziby usługobiorcy (art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). Jeżeli takim usługobiorcą jest więc podmiot zagraniczny, to w jego kraju jest miejsce świadczenia. W konsekwencji, usługodawca nie dokonuje świadczenia usług na terytorium kraju, a więc nie występuje także sprzedaż. Wartość usługi nie jest zaś wliczana do limitu uprawniającego do korzystania ze zwolnienia z VAT.

Powyższą kwestię rozpatrywał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 11 kwietnia 2016 r., nr IBPP4/4512-31/16/PK. Rozstrzygniecie to dotyczyło polskiego podatnika korzystającego ze zwolnienia, który nawiązał współpracę z zagranicznym serwisem (spółką), mającym siedzibę w Stanach Zjednoczonych, poprzez który oferowane były prowadzone przez polski podmiot kursy on-line. Stroną zawieranych umów z kupującymi był wyłącznie podmiot amerykański, który co miesiąc przesyłał na konto polskiego podatnika wynagrodzenie z tytułu sprzedaży. Polski podmiot nie zawierał z klientami serwisu żadnych umów; był on powiązany stosunkiem zobowiązaniowym wyłącznie z amerykańską spółką. W tak określonym stanie faktycznym organ podatkowy potwierdził, że wartość usług sprzedawanych zagranicznej spółce nie stanowi kwoty sprzedaży dla potrzeb ustalanie limitu zwolnienia z VAT.

Fakturę jednak trzeba wystawić

Fakt niewliczania usług świadczonych poza granicami kraju do limitu sprzedaży nie zwalnia podatnika od obowiązków dokumentacyjnych. W świetle bowiem art. 106a pkt 2 ustawy o VAT, przepisy dotyczące wystawiania faktur stosuje się m.in. do świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

1. państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
2. państwa trzeciego.

Tym samym w sytuacji, gdy miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa trzeciego (państwa spoza UE), bezwzględnie należy wystawić fakturę. W przypadku usług świadczonych na terenie UE, fakturę należy wstawić wówczas gdy usługobiorcą jest podatnik podatku od wartości dodanej. Zatem w zakresie obowiązku wystawienia faktury w przypadku usług, które nie są wykonywane na terytorium Polski, bez znaczenia pozostaje fakt, że polski podmiot korzysta ze zwolnienia ze względu na wielkość sprzedaży. Zauważmy, iż jest to sytuacja odmienna od tej, gdy podatnik korzystający ze zwolnienia na podstawi art. 113 ustawy o VAT, świadczy usługi na terytorium Polski. Wówczas bowiem wystawianie faktury nie jest z zasady konieczne. Wynika to z art. 106b ust. 2 ustawy o VAT, w świetle którego podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury m.in. w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 (a więc sprzedaży objętej zwolnieniem ze względu na limit 150 000 zł).

Michał Samborski, młodszy konsultant podatkowy ECDDP Sp. z o.o.