VAT: Oddanie lokalu firmie na wynajem na cele mieszkaniowe

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług nie korzysta ze zwolnienia od podatku usługa najmu na rzecz podmiotu gospodarczego, który nie będąc konsumentem zaspokajającym - w oparciu o tę usługę - własne potrzeby mieszkaniowe, prowadzi wykorzystując najmowany lokal własną działalność gospodarczą w formie wynajmu na cele mieszkaniowe - orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 3 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2108/11 w sprawie ze skargi C. spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 16 maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od sierpnia 2007 r. do listopada 2009 r. oraz za grudzień 2009 r.:

1) uchyla zaskarżony wyrok,
2) uchyla decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 16 maja 2011 r. nr [...], oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W z dnia 4 października 2010 r. nr [...],
3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz C. spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w W. kwotę 59 469 (pięćdziesiąt dziewięć tysięcy czterysta sześćdziesiąt dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obydwie instancje.

UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

1.1. Wyrokiem z 14 marca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2108/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę C. Spółka Komandytowo-Akcyjna z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 16 maja 2011 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od sierpnia 2007 r. do grudnia 2009 r.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że decyzją z 4 października 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. określił spółce kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe za poszczególne miesiące od sierpnia 2007 r. do listopada 2009 r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za grudzień 2009 r. Z ustaleń organu pierwszej instancji wynikało, że działalność spółki w kontrolowanym okresie polegała na świadczeniu usług najmu lokali mieszkalnych na rzecz podmiotów gospodarczych, które w ramach prowadzonej przez siebie działalności zamierzały bądź zamierzają wynajmować te lokale innym podmiotom - wyłącznie do celów mieszkaniowych, co potwierdziła kontrola dokumentacji najemcy. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego przyjął, że usługi świadczone przez spółkę podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. nr 4 załącznika nr 4 do ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm., dalej "u.p.t.u.") i odmówił spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu, z uwagi na ich związek ze sprzedażą zwolnioną, powołując się przy tym na przepis art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z 16 maja 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska spółki, że usługi przez nią wykonywane na podstawie umów najmu, zakładających a priori możliwość dalszego podnajmu lokali na rzecz osób trzecich w ramach prowadzonej przez najemców działalności w tym zakresie (najem pośredni), stanowiły usługi w zakresie wynajmowania/dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele inne niż mieszkaniowe (PKWiU 70.20.11), które - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 1 oraz poz. 4 załącznika nr 4 do u.p.t.u. - podlegały opodatkowaniu VAT według stawki 22%.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do WSA w Warszawie spółka zarzuciła Dyrektorowi Izby Skarbowej naruszenie:

- art. 86 ust. 1 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 1 i poz. 4 załącznika nr 4 do u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., przez odmówienie spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego z części faktur otrzymanych w badanym okresie z uwagi na uznanie, że udokumentowane tymi fakturami zakupy są związane ze sprzedażą zwolnioną,

- art. 99 ust. 12 w zw. z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. przez określenie w decyzji w rozliczeniu podatku za grudzień 2009 r. wyłącznie kwoty różnicy podatku do zwrotu, w sytuacji zakwestionowania przez organy kwoty różnicy podatku wykazanej za ten miesiąc przez spółkę w deklaracji podatkowej, z czego część była wykazana jako kwota zwrotu, pozostała część jako kwota do przeniesienia,

- art. 99 ust. 12 w zw. z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. przez określenie w niższej kwocie w rozliczeniu za grudzień 2009 r. wyłącznie kwoty różnicy podatku wykazanej za ten miesiąc do zwrotu, przy jednoczesnym pozostawieniu bez zmian kwoty różnicy podatku wykazanej przez spółkę do przeniesienia,

- art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p."), wynikające z naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 4 załącznika nr 4 do u.p.t.u., polegające na uznaniu za zwolnione z VAT usług świadczonych przez spółkę, stanowiących przedmiot jej działalności, polegających na wynajmie lokali mieszkalnych podmiotom gospodarczym na potrzeby prowadzonej przez te podmioty działalności w postaci dalszego wynajmu,

- art. 122 w zw. z art. 187, art. 191 oraz art. 180 O.p. przez niepodjęcie wszelkich działań w celu załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, które polegało na ograniczeniu przeprowadzonego przez organ podatkowy postępowania dowodowego wyłącznie do ustaleń wynikających z protokołu kontroli, pomimo wskazanych przez spółkę w zastrzeżeniach i wyjaśnieniach do protokołu braków w tym zakresie.

2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując tym samym stanowisko wyrażone w kwestionowanej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. WSA w Warszawie przyjął, że brak jest podstaw do uwzględnienia skargi.

3.2. Sąd zgodził się z organami podatkowymi co do tego, że wykonywane przez spółkę usługi były zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 4 załącznika nr 4 do u.p.t.u. Sąd wskazał, że w okresie, którego dotyczy niniejsza sprawa, w załączniku nr 4 do ustawy pod pozycją 4 wymienione były usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe. Sąd stwierdził, że zwolnienie to miało charakter przedmiotowo-podmiotowy. W ocenie Sądu, wprowadzenie ograniczenia podmiotowego oznaczało, że ze zwolnienia nie mogły korzystać podmioty wynajmujące nieruchomości na rachunek innego podmiotu, np. pośrednicy zawierający umowy najmu na rachunek właściciela nieruchomości. Sąd przyjął, że treść omawianego przepisu nie daje podstaw do twierdzenia, że zwolnieniem tym nie były objęte transakcje, których dokonywała skarżąca, polegające na wynajmie nieruchomości mieszkalnych podmiotowi, który w ramach własnej działalności gospodarczej będzie wynajmował te nieruchomości innym podmiotom na cele mieszkaniowe. W opinii Sądu, w świetle treści poz. 4 załącznika nr 4 do u.p.t.u. bez znaczenia dla zwolnienia określonego w tym przepisie było, czy najemcą nieruchomości był podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie podnajmowania tych nieruchomości, czy też najemca wykorzystywał wynajęte nieruchomości do zaspo...