Szukaj
Wykop ten artykuł Dołącz do nas na Facebooku
REKLAMA

Ważne informacje w serwisie:




Artykuły: Facebook

22.09.2014

VAT od umów zlecenia a odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich

W świetle regulacji ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: ustawa o PIT), przychody z umów zlecenia czy o dzieło, zawierane w ramach działalności wykonywanej osobiście, stanowią źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy odrębne od źródła, jakim są przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Warto jednak wiedzieć, że na gruncie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), przychody z takich umów mogą stanowić przychody z działalności gospodarczej, a co za tym idzie – mogą podlegać opodatkowaniu. Wynika to z tego, że definicja działalności gospodarczej, która jest zawarta w ustawie o VAT jest znacznie szersza, niż w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podatnik ma co prawda możliwość skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT, wynikającego z nieprzekroczenia rocznego limitu obrotów 150 tys. zł, ale trzeba mieć na uwadze to, że jest to limit dotyczący podatnika, a nie poszczególnych źródeł jego przychodów. Tym samym jeśli przychody z danej umowy zlecenia, choć zawartej w ramach działalności wykonywanej osobiście, w świetle ustawy o VAT zostaną uznane za działalność gospodarczą, podatnik ma obowiązek doliczenia ich do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jeśli jednak zleceniobiorca jest już podatnikiem VAT z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, ale osiągnie również przychody z takiej umowy zlecenia, wówczas ma obowiązek opodatkowania podatkiem VAT także przychodów z tej umowy.

Pojęcie działalności gospodarczej na gruncie ustawy VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, w świetle ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, przyjęto, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2–9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (czyli są tu m.in. przychody z umów zlecenia czy o dzieło), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Ponadto, zgodnie z postanowieniami art. 15 ust. 3a ustawy o VAT, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Przychody z umów zlecenia i o dzieło nie podlegające opodatkowaniu VAT

Z powyżej wskazanej definicji działalności gospodarczej wynika, że jedynie wówczas, gdy w konkretnej umowie wszystkie te trzy aspekty są zawarte, tj.:

  • określone są warunki wykonywania danej umowy,
  • określone jest wynagrodzenie,
  • odpowiedzialność wobec osób trzecich ponosi zleceniodawca,

przychody z takiej umowy nie stanowią, w świetle ustawy o VAT, przychodów z działalności gospodarczej, a co za tym idzie – nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pierwszy z tych warunków jest zwykle elementem każdej umowy zlecenia czy o dzieło. Podobnie jest w przypadku drugiego z nich, choć trzeba mieć na uwadze, że wynagrodzenie może być określone w taki sposób, że zleceniobiorca ponosi ryzyko ekonomiczne związane z wykonywaniem umowy. Będzie to miało miejsce m.in. wtedy, gdy realizując powierzone zadania poniesie określone wydatki, a z uwagi na brak konkretnego rezultatu, w postaci np. pozyskania klienta, nie otrzyma wynagrodzenia. W takim wypadku czynności wykonywane w ramach danej umowy mogą zostać uznane za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą.

Niewątpliwie najwięcej wątpliwości budzi sprawa zapisów dotyczących odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich.

Czym jest odpowiedzialność wobec osób trzecich?

W ustawach podatkowych nie ma definicji pojęcia „odpowiedzialności wobec osób trzecich”. Kwestia odpowiedzialności wobec osób trzecich i tego, czy ponosi ją zleceniodawca czy też zleceniobiorca, może być uregulowana zarówno w samej umowie, przy czym nie może być ona ukształtowana niezgodnie z obowiązującymi przepisami, jak też może wynikać wprost z danego stosunku prawnego.

Podkreślić trzeba, że analizując konkretną sytuację, przede wszystkim należy ocenić, czy zleceniobiorca działa na zewnątrz w imieniu i na rzecz zleceniodawcy, czy też jest podmiotem od niego odrębnym. Wynikać to będzie z istoty danego stosunku prawnego oraz przepisów go regulujących, czyli zarówno kodeksu cywilnego, jak i ewentualnie innych ustaw, takich jak np. prawo budowlane.

Istotne przy tym jest to, że nawet jeśli w danej umowie nie będzie zapisów dotyczących odpowiedzialności, to z uwagi na to, że zarówno umowa zlecenia jak i o dzieło są umowami nazwanymi, uregulowanymi w kodeksie cywilnym, zastosowanie znajdzie art. 429 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią, kto powierza wykonanie czynności drugiemu, ten jest odpowiedzialny za szkodę wyrządzoną przez sprawcę przy wykonywaniu powierzonej mu czynności, chyba że nie ponosi winy w wyborze, albo że wykonanie czynności powierzył osobie, przedsiębiorstwu lub zakładowi, które w zakresie swej działalności zawodowej trudnią się wykonywaniem takich czynności. Podkreślić przy tym trzeba, że przez „zawodowe wykonywanie czynności” rozumie się nie tylko sytuacje, gdy ktoś wykonuje dane czynności w ramach działalności gospodarczej, lecz także, gdy ma ku temu odpowiednie kwalifikacje zawodowe.

Przepis art. 429 k.c. jest przepisem bezwzględnie obowiązującym. W konsekwencji w sytuacji, gdy czynności byłyby wykonywane przez podmiot nie będący profesjonalistą, nie jest możliwe inne ukształtowanie tej odpowiedzialności. Oznacza to, że taki zleceniobiorca nie będzie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich. Nie ma natomiast żadnych przeszkód, by w umowie ze zleceniobiorcą zawodowo wykonującym dane czynności, zostały zawarte postanowienia przerzucające ciężar odpowiedzialności wobec osób trzecich na zleceniodawcę.

Taki stan faktyczny był przedmiotem interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 grudnia 2013 r. (sygn. IPPP3/443-1139/13-3/JK):

(...) W analizowanej sprawie Wnioskodawca – radca prawny świadczy usługi na podstawie umowy zlecenia (umowy cywilnoprawnej). (...) Zadania będące przedmiotem umowy Wnioskodawca wykonuje osobiście w siedzibie pracodawcy w bezpłatnie udostępnionym pokoju, z możliwością korzystania z wyposażenia technicznego, (...). Umowa zawiera również zapis, że Zleceniodawca ponosi pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonane przez Zleceniobiorcę w ramach umowy czynności.

Organ podatkowy uznał, że w tej sytuacji radca prawny nie wykonuje samodzielnej działalności gospodarczej, czyli wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nie bez znaczenia w analizowanej sytuacji mają również przepisy innych ustaw, takich jak np. prawo budowlane. Kwestia ta w przystępny sposób została wyjaśniona w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 kwietnia 2011 r. (sygn. akt I FSK 631/10):

(...) Wykonywanie nadzoru budowlanego, czy też sporządzanie dokumentacji technicznej ustawa Prawo budowlane uznaje za samodzielną funkcję techniczną w budownictwie. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 Prawa budowlanego za samodzielną funkcję techniczną w budownictwie uważa się: między innymi projektowanie, sprawdzanie projektów architektoniczno-budowlanych i sprawowanie nadzoru autorskiego (pkt 1); czy wykonywanie nadzoru inwestorskiego (pkt 4 tego przepisu). Z ust. 6 art. 12 Prawa budowlanego wynika, że osoby wykonujące samodzielne funkcje techniczne w budownictwie są odpowiedzialne za wykonywanie tych funkcji zgodnie z przepisami i zasadami wiedzy technicznej oraz za należytą staranność w wykonywaniu tych prac, ich właściwą organizację, bezpieczeństwo i jakość. Osoby te, co wyraźnie wynika z art. 17 Prawa budowlanego, są odrębnymi od inwestora uczestnikami procesu budowlanego.

W tym samym wyroku czytamy też, że:

(...) zleceniobiorca pozbawiony jest przymiotu samodzielności przy wykonywaniu swojej działalności w rozumieniu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, wobec czego nie jest podatnikiem VAT w sytuacjach gdy w oparciu o umowę zlecenia lub o dzieło - działa na zewnątrz w imieniu zleceniodawcy i na jego rachunek, oraz w ramach powierzonej mu czynności zleceniodawca przejmuje odpowiedzialność za jego działania (co wynika także pośrednio z art. 429 K.c.) Taki przypadek może dotyczyć, np. nauczyciela w szkole, wykładowcy na uczelni itp. - a więc w tych wszystkich przypadkach gdy zleceniodawca powierza zleceniobiorcy wykonanie czynności (usług), za które w stosunkach z innymi podmiotami sam bierze odpowiedzialność (na zewnątrz są to czynności zleceniodawcy), a ze stosunku łączącego strony nie wynika, iż odpowiedzialność ta obciąża zleceniobiorcę.

Izabela Rutkowska

 

Ostatnie artykuły z tego działu

Wszystkie artykuły z tego działu »

rozwiń wszystkie »Wasze komentarze

skomentuj

dodaj nowy komentarz

komentarz:
podpis:
 

Drodzy Użytkownicy podatki.biz. Choć czytamy uważnie Wasze komentarze, nie odpowiadamy na pytania w kwestiach szczegółowych. Zadając je, kierujecie je nie do nas, a do innych Użytkowników podatki.biz. Jeżeli chcecie wyjaśnić lub rozwiązać jakiś problem, zachęcamy do skorzystania z naszego forum dyskusyjnego - www.podatki.biz/forum

Zespół podatki.biz