Ustalanie momentu poniesienia kosztów pośrednich pełne wątpliwości

Istota sporu prowadzonego od lat na wokandzie sądów administracyjnych polega na określeniu, czy w zakresie interpretacji art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mówiącego o „dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano)”, należy stosować wyłącznie przepisy prawa podatkowego (tzw. zasada autonomii), czy też należy się odnieść do przepisów prawa bilansowego.

W praktyce „zaksięgowanie” o którym mowa w spornym przepisie, oznaczałoby wówczas dwie różne sytuacje, tj. zaksięgowanie danego wydatku w księgach, jako czynność techniczna oraz zaksięgowanie danego wydatku w księgach na odpowiednim koncie wynikowym mającym wpływ na wynik finansowy jednostki. Powyższe rozróżnienie może spowodować rozbieżności pomiędzy ujęciem danego kosztu dla celów podatkowych i bilansowych.

Analiza dostępnych wyroków pozwala stwierdzić, że obecnie w odniesieniu do momentu rozpoznania kosztów pośrednich przeważa pogląd autonomii prawa podatkowego, tj. ustalenia momentu ich poniesienia w dacie dokonania technicznej czynności księgowania.
Głównym argumentem zwolenników tej tezy, jest brak wyraźnego odwołania w treści tego przepisu do prawa bilansowego, wobec czego niedopuszczalne jest definiowanie pojęć tam zawartych w oparciu o inne ustawy, ponieważ nie taka była intencja ustawodawcy.

Co ciekawe, niektóre wyroki opowiadające się za autonomią prawa podatkowego w przedmiotowym sporze (np. wyrok NSA z 26 listopada 2014 r. sygn. II FSK 2596/12) jednocześnie prezentują tezę, że inne wyrażenia niż „koszt”, znajdujące się nota bene w tej samej jednostce redakcyjnej spornego przepisu, jak na przykład „rezerwa”, można interpretować w oparciu o przepisy prawa bilansowego.

Z drugiej strony w obrocie prawnym funkcjonują także wyroki NSA prezentujące przeciwny punkt widzenia (np. wyrok NSA z 10 czerwca 2014, sygn. II FSK 1685/12; wyrok NSA z 18 grudnia 2014, sygn. II FSK 2924/12), zgodnie z którym dla ustalenia momentu poniesienia kosztu pośredniego dla celów podatkowych należy sięgnąć do przepisów prawa bilansowego. Pierwszy z powoływanych wyroków dotyczy rozpoznania kosztu opłaty przyłączeniowej do sieci gazowej. Zdaniem podatnika, przedmiotowy koszt powinien być rozpoznany jednorazowo, w momencie otrzymania faktury dokumentującej ten wydatek, abstrahując od faktu ujęcia tego samego kosztu w czasie dla celów bilansowych. W omawianej sprawie, sąd ostatecznie przyznał rację organowi podatkowemu, opowiadając się za zrównaniem prawa podatkowego i bilansowego w zakresie momentu rozpoznania kosztów pośrednich.

Przedstawiciele tego poglądu, argumentują z kolei, iż redakcja przepisu, poprzez odniesienie się do pojęcia „ksiąg rachunkowych”, w sposób jasny i oczywisty nakazuje odwołać się do zasad prowadzenia ksiąg określonych w ustawie o rachunkowości.

Mimo, wydawałoby się, utrwalonej linii orzeczniczej w zakresie momentu potrącalności kosztów pośrednich dla celów podatkowych, warto pamiętać iż sądy administracyjne wciąż zajmują odmienne stanowiska (są to jednak odosobnione przypadki) a argumentacja obu stron nie jest w pełni przekonywująca.

Danuta Iwan, konsultant w EY
www.blog.ey.pl/taxweb