Ulga na złe długi w VAT po upływie dwóch lat

Pytanie: Wnioskodawca zamierza obecnie dokonać korekty rozliczenia za poprzednie okresy. Wnioskodawca zakłada, że do dnia złożenia korekt deklaracji podatkowych wierzytelności nie zostaną uregulowane lub zbyte w jakiejkolwiek formie. Od końca roku, w którym zostały wystawione faktury upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi wynikającej z art. 89a ustawy w stosunku do faktur wystawionych w 2015 i 2016 r.?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2019 r. (data wpływu 7 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku od towarów i usług na podstawie art. 89a ustawy - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku od towarów i usług na podstawie art. 89a ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny

Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie wynajmu i dzierżawy obiektów użytkowych. Jeden z najemców Wnioskodawcy nie płacił w terminie należności wynikających z wystawianych przez Wnioskodawcę faktur i znaczna część tych faktur nie jest dotychczas zapłacona. Najstarsze niezapłacone faktury winny być opłacone jeszcze w 2016 r.

W 2018 r. spółka rozpoczęła korzystanie z tzw. ulgi na złe długi wynikającej z art. 89a ustawy, jednak wyłącznie w stosunku do bieżących faktur, tj. bez korekty rozliczenia za okresy wcześniejsze, tj. miesiące, w których upłynęło 150 dni (zgodnie z ówczesnym brzmieniem przepisów) od terminu płatności wskazanego we wcześniejszych fakturach. W momencie świadczenia usług dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, nie był w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego ani w trakcie likwidacji.

Wnioskodawca zamierza obecnie dokonać korekty rozliczenia za poprzednie okresy, przy czym - opierając się o stan obecny - Wnioskodawca zakłada, że w dniu dokonywania korekty tych rozliczeń (deklaracji VAT-7) Wnioskodawca i dłużnik będą podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, dłużnik nie będzie w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego ani w trakcie likwidacji. Wnioskodawca zakłada, że do dnia złożenia przez Wnioskodawcę przedmiotowych korekt deklaracji podatkowych wierzytelności nie zostaną uregulowane lub zbyte w jakiejkolwiek formie. Od końca roku, w którym zostały wystawione faktury upłynął okres dłuższy niż 2 lata (chodzi o należności wynikające z faktur wystawionych w 2015 i 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku Wnioskodawca może skorzystać z ulgi wynikającej z art. 89a ustawy w stosunku do faktur wystawionych w 2015 i 2016 r. poprzez korektę rozliczenia za okresy, w których upływał 150. dzień od terminu płatności tych faktur?

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku dopuszczalne jest obecnie skorzystanie przez nas z wynikającej z art. 89a ustawy tzw. ulgi na złe długi, poprzez korektę rozliczenia za poprzednie okresy, przy założeniu - opartym o stan obecny - że w dniu dokonywania korekty tych rozliczeń (deklaracji VAT-7) spółka i dłużnik będą podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, dłużnik nie będzie w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego ani w trakcie likwidacji, mimo że od końca roku, w którym zostały wystawione faktury upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W przekonaniu Wnioskodawcy przepis art. 89a ust. 2 pkt 5 wykracza poza ramy wyznaczone przez przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i - w konsekwencji - trafne są te rozstrzygnięcia sądów, zgodnie z którymi dwuletni termin ograniczający prawo do skorzystania z ulgi na złe długi jest niezgodny z dyrektywą. Nie jest to bowiem ograniczenie niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym.

Dla przykładu Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 22 kwietnia 2015 r. (sygn. akt I SA/Wr 2484/14) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 23 marca 2017 r. (sygn. akt III SA/G11411/16) uznały, że ograniczenie możliwości skorzystania z ulgi na złe długi do okresu dwuletniego nie ma charakteru formalności koniecznej do wykazania podstawy obniżenia podatku należnego ani nie jest konieczne ze względu na zwalczanie oszustw podatkowych.

Zatem, mając na uwadze prounijną wykładnię prawa oraz bezpośrednią skuteczność dyrektywy w przypadku jej nieprawidłowej implementacji do prawa krajowego, ww. sądy uznały, że skorzystanie z ulgi na złe długi jest możliwe także po upływie dwuletniego terminu od końca roku, w którym wystawiono fakturę. Wnioskodawca zakłada, że do dnia złożenia przez Wnioskodawcę przedmiotowych korekt deklaracji podatkowych wierzytelności nie zostaną uregulowane lub zbyte w jakiejkolwiek formie.

Reasumując, Wnioskodawca uważa, że jest uprawniony do dokonania korekty deklaracji VAT-7 za okresy, w których upłynęło 150 dni od terminu płatności faktur wystawionych przez Wnioskodawcę w 2015 i 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, określanej często jako tzw. ulga na złe długi, zostały sformułowane w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”.

I tak, stosownie do treści art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast, w myśl art. 89a ust. la ustawy obowiązującego do dnia 31 grudnia 2018 r., nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1, stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1. dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1574, 1579, 1948 i 2260), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2. (uchylony)
3. na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
   1. wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
   2. dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
4. (uchylony),
5. od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6. (uchylony).

Na mocy art. 89a ust. 3 ustawy, korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 89a ust. 4 ustawy, w przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność zastała uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Natomiast art. 89a ust. 5 ustawy stanowi, że wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.

Zgodnie z art. 89a ust. 8 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór zawiadomienia, o którym mowa w ust. 5, uwzględniając konieczność zapewnienia niezbędnych danych pozwalających na weryfikację spełnienia obowiązku, o którym mowa w art. 89b ust. 1, przez dłużnika.

Stosownie do art. 89b ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W myśl art. 89b ust. 1a ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., - przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.