Transakcja trójstronna uproszczona. Rozliczenie VAT przez drugi w kolejności podmiot

W przypadku wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, w której udział biorą trzej podatnicy z różnych państw członkowskich UE, a towary przemieszczane są bezpośrednio między pierwszym podmiotem w łańcuchu i ostatecznym nabywcą, możliwe jest zastosowanie uproszczonej procedury rozliczania transakcji. Jakie obowiązki ma w związku z powyższym drugi w łańcuchu podmiot, który nie wchodzi w fizyczne posiadanie tych towarów?

W przypadku wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych (WTT) ustawodawca przewidział możliwość zastosowania uproszczonej procedury rozliczania VAT, o ile zostaną spełnione szczególne przesłanki, o których mowa w art. 135 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem procedura ta polega na tym, że ostatni w kolejności podatnik VAT rozlicza VAT z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT.

W razie zastosowania uproszczonej procedury w stosunku do WTT drugi podmiot w łańcuchu zostaje zwolniony z obowiązku rejestrowania się w innym państwie członkowskim UE. Przy czym, jeśli podmiotem tym jest polski podatnik, to na mocy przepisów ustawy o VAT zostaje on zobligowany do wystawienia faktury na rzecz ostatecznego nabywcy. W myśl bowiem art. 136 ust. 1 ww. aktu prawnego, w przypadku gdy w procedurze uproszczonej drugim w kolejności podatnikiem jest podatnik wymieniony w art. 15, uznaje się, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało u niego opodatkowane, jeżeli wystawił on ostatniemu w kolejności nabywcy fakturę zawierającą, oprócz danych wymienionych w art. 106e, następujące informacje:

1. adnotację „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy art. 135–138 ustawy o ptu” lub „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy artykułu 141 dyrektywy 2006/112/WE”;
2. stwierdzenie, że podatek z tytułu dokonanej dostawy zostanie rozliczony przez ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;
3. numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, który jest stosowany przez niego wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;
4. numer identyfikacyjny stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej ostatniego w kolejności podatnika.

Podatnik, o którym mowa wyżej, ma też szereg obowiązków ewidencyjnych związanych z udziałem w WTT. Na mocy art. 138 ust. 5 ustawy o VAT obowiązany jest on wykazać dane o dokonanych transakcjach odpowiednio w deklaracji podatkowej (jeśli rozlicza się miesięcznie, to VAT-7) oraz informacji podsumowującej (VAT-UE). Podatnik ten zobligowany jest także do wykazania przedmiotowej transakcji we właściwej ewidencji. W związku z powyższym ww. podmiot powinien zaznaczyć w deklaracji VAT-7 pozycję 59 [w wersji 14, w formularzu VAT-7(15), który obowiązuje od rozliczenia za lipiec 2015 r., jest to poz. 62] z tytułu udziału w transakcji trójstronnej uproszczonej. Co więcej, jako drugi z kolei podmiot, powinien on wykazać w deklaracji VAT-7 dane o wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów w kwocie netto (bez podatku VAT) w poz. 23.

Natomiast z tytułu sprzedaży dokonanej na rzecz ostatniego w łańcuchu podmiotu podatnik ten nie powinien wykazywać wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, lecz dostawę towarów poza terytorium kraju w poz. 11. Podobne stanowisko wyraził Minister Finansów w dokumencie z 13 sierpnia 2013 r., sygn. PT8/033/241/828/PSG/12/PK-1905/RD83875 (zmiana interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z 7 września 2011 r., sygn. IPPP3/443-753/11-4/KC), w którym zaznaczył wyraźnie:

(...) Wnioskodawca, będąc drugim w kolejności podmiotem w łańcuchu dostaw, nie powinien wykazywać w deklaracji VAT wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz podatnika trzeciego, natomiast powinien wykazywać dostawy na jego rzecz jako dostawy poza terytorium kraju w poz. 21 (obecnie poz. 11 – dop. Autora) deklaracji VAT, niepodlegające opodatkowaniu na terytorium Polski. W tym miejscu wyjaśnić należy, iż wykazanie dostawy towarów na rzecz ostatniego w kolejności podatnika w informacji podsumowującej, w części dotyczącej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie oznacza, iż dostawa ta stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Jest to dostawa towarów, której miejscem świadczenia jest państwo członkowskie zakończenia wysyłki i transportu, która może być weryfikowana z użyciem systemu VIES.

Ponadto, na podstawie art. 100 ust. 1 ustawy o VAT drugi w łańcuchu podmiot powinien wykazać ww. transakcje w informacji podsumowującej jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (w części D) oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (w części C).

Co więcej, zgodnie z art. 100 ust. 9 ww. ustawy w informacji podsumowującej należy umieścić dodatkowo adnotację, że ww. nabycie i dostawa zostały dokonane w ramach wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych.

Należy również pamiętać, że stosownie do art. 138 ustawy o VAT podatnik powinien w prowadzonej przez siebie ewidencji (rejestrze podatkowym) oprócz danych określonych w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT dodatkowo podać następujące informacje: ustalone wynagrodzenie za dostawy w ramach procedury uproszczonej oraz nazwę i adres ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej (osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, obowiązanej do rozliczenia VAT z tytułu tej transakcji).

Ewelina Kalita
Młodszy konsultant podatkowy w ECDDP Sp. z o.o.

Paweł Barnik
Kierownik Zespołu ds. Podatku VAT w ECDDP Sp. z o.o.