Stawka VAT: Koszty dostawy w cenie towaru

Z uzasadnienia: W przypadku, gdy przedmiotem jednej dostawy są towary opodatkowane różnymi stawkami (gdy na jednej fakturze są wyszczególnione towary opodatkowane różnymi stawkami podatku, np. 8% i 23%), wówczas koszty transportu należy przyporządkować proporcjonalnie do podstawy opodatkowania poszczególnych towarów opodatkowanych różnymi stawkami i do kosztów tych zastosować taką samą stawkę, jak dla towarów, z którymi są związane.

Stan faktyczny

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka zajmuje się dostawą sprzętu medycznego, produktów rehabilitacyjnych do ośrodków zdrowia i klientów indywidualnych. Spółka wykorzystuje różne kanały dystrybucji pozwalające na sprzedaż oferowanych towarów do szerokiego grona odbiorców. Spółka oferuje swoje produkty w sprzedaży internetowej, np. za pośrednictwem portalu .

W celu zwiększenia atrakcyjności oferty Spółka oferuje swoim klientom darmową dostawę. W takiej sytuacji, koszt dostawy jest już wliczony w cenę oferowanego produktu i klient nie jest osobno obciążany za koszty dostawy.

Dostawy realizowane są przez zewnętrzne firmy transportowe i kurierskie. Co do zasady, Spółka nabywa usługi kurierskie i transportowe opodatkowane 23% stawką VAT.

Sprzedając oferowane towary Spółka, koszty przesyłki towarów nie stanowią samodzielnej usługi i są elementem podstawowej czynności oferowanej przez Spółkę, tj. sprzedaży towarów. Koszty dostawy nie są również wykazywane jako odrębna pozycja na wystawianych przez Spółkę fakturach VAT.

Oferowane towary objęte są różnymi stawkami podatku. Większość towarów objęta jest stawką VAT 8%, a część stawką 23%. Poszczególne dostawy zazwyczaj obejmują towary opodatkowane jednolitą stawką (wszystkie towary w ramach dostawy 8% lub wszystkie towary 23%).

Pytanie i stanowisko Wnioskodawcy

Jaką stawkę podatku od towarów i usług powinna zastosować Spółka w związku z realizowanymi dostawami towarów w odniesieniu do kosztów przesyłki/transportu?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłową stawką VAT do wartości przesyłki doliczanej do ceny dostarczanych towarów jest każdorazowo stawka VAT właściwa dla dostawy danego towaru. Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. przepisu art. 29a ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

• podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku,
• koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). W szczególności dotyczy to również wliczonych w cenę kosztów dostawy.

W przedmiotowej sprawie wskazać także należy, że Spółka określa co jest przedmiotem sprzedaży. Wobec powyższego jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretny towar nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę dostawę i opodatkowywać ich osobno, ponieważ Spółka sprzedaje określony towar (wraz z dostawą), a nie poszczególne elementy (koszty).

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności...