Składki niestanowiące kosztów podatkowych na gruncie ustawy o CIT

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów składki na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa. Wyjątkiem od tej reguły są:

• składki organizacji spółdzielczych na rzecz związków rewizyjnych i Krajowej Rady Spółdzielczej, z tym że górną granicę składki określi minister właściwy do spraw finansów publicznych w drodze rozporządzenia, po zasięgnięciu opinii Krajowej Rady Spółdzielczej,
• składki na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw – do wysokości łącznie nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty odpowiadającej 0,15% kwoty wynagrodzeń wypłaconych w poprzednim roku podatkowym, stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne (art. 16 ust. 1 pkt 37 ustawy o CIT).

Opłacane przez podatników składki na rzecz różnych organizacji, wynikające z przynależności do tychże organizacji, muszą spełniać ogólne warunki potrącalności regulowane art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Obowiązkowa przynależność do organizacji

Wydatek poniesiony w związku z obowiązkową przynależnością do danej organizacji będzie więc stanowił co do zasady koszt uzyskania przychodów bez żadnych limitów.

Przykładowo, adwokat prowadzący działalność gospodarczą w zakresie usług adwokackich opłaca składki na rzecz samorządu adwokackiego. Przynależność do adwokatury jest obowiązkowa i nawiązuje się z mocy prawa – wynika z ustawy Prawo o adwokaturze. Niewykonanie obowiązku opłacania ww. składki jest zabezpieczone sankcjami cywilnymi i dyscyplinarnymi, z wydaleniem z adwokatury włącznie.

Powyższy wydatek (składka członkowska) będzie spełniał przesłanki uznania go za wydatek, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT (ogólne przesłanki potrącalności), a ponadto jako wynikający z obowiązku ustawowego nie będzie podlegał wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 37.

Dobrowolna przynależność do organizacji

Składki na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, do których przynależność nie jest obowiązkowa, mogą tylko w ograniczonym zakresie zostać potrącone w koszty uzyskania przychodów (do wysokości limitu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. c ustawy o CIT), pod warunkiem że organizacje te działają w oparciu o przepisy ustaw zrzeszających pracodawców i przedsiębiorców. Sam fakt, że organizacje te działają w oparciu o przyjęte regulaminy lub statuty, jest niewystarczający do potrącenia w koszty podatkowe wydatków z tytułu składek członkowskich opłacanych na rzecz tych organizacji. Analizowany przepis art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. c ustawy o CIT odwołuje się bowiem wyraźnie do odrębnych ustaw będących podstawą działania wymienionych w nim organizacji.

Obowiązkowy charakter przynależności do organizacji powinien mieć charakter prawny, a nie faktyczny, tzn. powinien wynikać z określonego przepisu prawa, nie zaś z uzasadnień natury celowościowej, realiów i argumentów ekonomicznych (powyższe potwierdził m.in. NSA w wyroku z 18 listopada 2010 r., sygn. II FSK 1217/09).

Z kolei WSA w Gdańsku w wyroku z 4 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 799/10, podkreślił, że obowiązek taki musi wynikać z odrębnych ustaw zrzeszających wyłącznie pracodawców i przedsiębiorców: (...) zgodnie z definicją słownikową pojęcie „odrębny" oznacza osobny, odmienny, niezależny od innych. Zatem we wskazanym w przepisie przypadku mowa jest o organizacjach, które ze swej natury mogą zrzeszać tylko przedsiębiorców i pracodawców oraz działają na podstawie odrębnej dla określonej kategorii podmiotów ustawy, a nie ogólnej regulacji – ustawy Prawo o stowarzyszeniach, skierowanej do ogółu społeczeństwa, gwarantującej wolność zrzeszania się.

Powyższe odnosi się również do fundacji, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o fundacjach: Fundacje mogą ustanawiać osoby fizyczne niezależnie od ich obywatelstwa i miejsca zamieszkania bądź osoby prawne mające siedziby w Polsce lub za granicą.

Jak wynika zatem z powyższych przepisów, podatnik ma prawo zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodów sumę wydatków poniesionych na opłacenie składek członkowskich przy założeniu, że spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

1. wydatek taki spełnia ogólne przesłanki potrącalności regulowane art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,
2. organizacja, na rzecz której uiszczane są składki, działa na podstawie odrębnych ustaw,
3. organizacja, na rzecz której uiszczane są składki, zrzesza pracodawców i przedsiębiorców,
4. kwota opłaconych składek nie przekracza w roku podatkowym kwoty odpowiadającej 0,15% kwoty wynagrodzeń wypłaconych w poprzednim roku podatkowym, stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Do organizacji, na rzecz których poniesione składki mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, należy zaliczyć np. izby gospodarcze działające na podstawie ustawy o izbach gospodarczych, organizacje samorządu gospodarczego rzemiosła, cechy, izby rzemieślnicze działające na podstawie ustawy o rzemiośle, zrzeszenia handlu i usług, zrzeszenia transportu działające na podstawie ustawy o samorządzie zawodowym niektórych przedsiębiorców, organizacje pracodawców utworzone na podstawie ustawy o organizacjach pracodawców.

Joanna Litwińska
Konsultant podatkowy
ECDDP Spółka Doradztwa Podatkowego