Rozliczanie wydatków na drobne prezenty dla kontrahentów

Nawiązywanie i utrzymywanie relacji biznesowych może wiązać się z ponoszeniem wydatków reklamowych i promocyjnych, w tym m.in. mających charakter tzw. prezentów o małej wartości. Pojawia się wówczas pytanie, jakie wiążą się z tym skutki w podatku dochodowym oraz w podatku od towarów i usług.

Czym jest prezent o małej wartości i jak ustalić jego wartość?

W świetle ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), przez prezenty o małej wartości rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1. o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób,
2. których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

W ustawach o podatku dochodowym nie ma pojęcia prezentu o małej wartości. Taki prezent jest po prostu nieodpłatnym świadczeniem. Wartość prezentu wręczonego kontrahentowi należy zatem ustalić w oparciu art. 11 ust. 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm., dalej: ustawa o PIT), zgodnie z którym, wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Rozliczenie podatku VAT w związku z nabyciem i przekazaniem prezentu o małej wartości

• podatek naliczony

Zgodnie z podstawową zasadą dotyczącą odliczania podatku VAT od dokonywanych zakupów, wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W konsekwencji, jeśli prezenty będą przekazywane w związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi – będzie mu przysługiwało prawo odliczenia całości podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie prezentu. Jak rozumieć to określenie „w związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi”, skoro samo przekazanie prezentu spełniającego kryteria prezentu o małej wartości jest nieopodatkowane? Otóż istotne jest to, jakim kontrahentom będzie on przekazany, tzn. czy kontrahentom będącym odbiorcami towarów i usług opodatkowanych czy zwolnionych.

Tak też uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 2 lipca 2013 r. (sygn. IPPP2/443-324/13-2/IZ):

(...) Skoro zatem Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT i zwolnioną z podatku, a brak jest możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku od zakupów służących wyłącznie działalności opodatkowanej, Wnioskodawcy przysługuje częściowe prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów (prezentów o małej wartości), będących następnie przedmiotem nieodpłatnych wydań, które to wydania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 7 ust. 3 ustawy.

• podatek należny

Zasadą jest, że odpłatna dostawa towarów jest opodatkowana podatkiem VAT. Za odpłatną dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów (czyli np. wręczenie kontrahentowi prezentu) należących do jego przedsiębiorstwa, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Tej zasady nie stosuje się jednak do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika. Wynika to z art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Nieodpłatne świadczenie a koszty uzyskania przychodów oraz przychód świadczeniobiorcy

• koszty uzyskania przychodów

Jak wynika z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Wśród wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów znajdują się m.in. koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych (art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o PIT).

Jeśli więc prezent nie będzie „reprezentacyjny”, a będzie miał charakter promocyjny lub reklamowy, związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wydatek na jego zakup może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów.

• przychód świadczeniobiorcy

Jak stanowi art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o PIT, wolna od podatku dochodowego jest wartość nieodpłatnych świadczeń, otrzymanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą – jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 200 zł. Wynika z tego jednoznacznie, że zwolnienie to może zostać zastosowane jedynie wówczas, gdy:

- jednorazowa wartość nieodpłatnego świadczenia nie przekracza kwoty 200 zł, oraz

- przekazanie ma miejsce w związku z promocją lub reklamą świadczeniodawcy.

Na uwadze należy mieć także to, że zwolnienie to nie ma zastosowania, jeżeli świadczenie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy lub osoby pozostającej ze świadczeniodawcą w stosunku cywilnoprawnym.

Takie ujęcie zagadnienia nierzadko jest przedmiotem wątpliwości podatników. To, jak rozumieją je organy podatkowe, bardzo wyraźnie jest ukazane w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 2 kwietnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBII/1/415-2/13/AA):

(...) Przedmiotowe zwolnienie w praktyce ma więc zastosowanie do nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych w ramach akcji promocyjno-reklamowych, w czasie których wręcza się drobne gadżety reklamowe i promocyjne, takie jak np.: kalendarze, upominki i drobne prezenty w postaci materiałów piśmiennych. Aby zwolnienie mogło być zastosowane, to świadczenia muszą być przekazywane za „nic”, czyli nie mogą być związane z jakimkolwiek działaniem świadczeniobiorcy, nie mogą stanowić świadczeń „w zamian za”. Ponadto, żeby stwierdzić, czy świadczenia korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy należy rozstrzygnąć czy są one otrzymane przez uczestników w związku z promocją lub reklamą. Przyjmując definicję promocji i reklamy - zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN - za reklamę uważa się rozpowszechnianie informacji o towarach i ich zaletach, natomiast promocja obejmuje rozmaite czynności zwłaszcza reklamowe, wystawiennicze, podjęte dla poinformowania o walorach oferowanego produktu. Promocja i reklama ma co do zasady na celu zwiększenie popytu na towary lub usługi sprzedawane przez podmiot prowadzący akcje promocyjne i reklamowe. Jednakże zasadą jest, iż reklama i promocja są skierowane do faktycznych bądź potencjalnych odbiorców tych towarów lub usług w celu zachęcenia ich do dokonania zakupu lub skorzystania z usług.

Izabela Rutkowska