Remont środka trwałego w kosztach uzyskania przychodów

Pytanie podatnika: Czy Spółka może zaliczyć wydatki na remont środka trwałego, rozliczane w czasie dla celów rachunkowych, do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, jednorazowo w dacie poniesienia tzn. na dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, tj. na bieżąco w okresie, w którym koszt remontu został ujęty na koncie zobowiązań?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20.12.2011 r. (data wpływu 30.12.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z remontem środka trwałego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30.12.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z remontem środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. jest przedsiębiorstwem, którego podstawowym przedmiotem działalności jest sprzedaż i dystrybucja energii elektrycznej, sprzedaż oleju napędowego oraz świadczenie usług elektroenergetycznych. Spółka posiada środki trwałe, które służą do prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej. Do środków trwałych Spółki należą przykładowo: samochody ciężarowe, pojazdy specjalne, budynki, urządzenia rozdzielcze prądu, linie energetyczne, agregaty prądotwórcze, transformatory, podstacje trakcyjne, urządzenia nastawcze prądu.

W celu prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej, posiadane przez Spółkę środki trwałe muszą być utrzymywane w stanie przydatnym do użytku. W związku z tym, Spółka przeprowadza remonty środków trwałych. Przeprowadzone remonty środków trwałych Spółki, których dotyczy niniejszy wniosek, nie mają charakteru ulepszenia środków trwałych, o którym mowa w art. 16g ust. 13 updop.

Przeprowadzane remonty środków trwałych skutkują ponoszeniem przez Spółkę kosztów takich remontów. Koszty remontów środków trwałych są ujmowane w księgach rachunkowych Spółki zgodnie z obowiązującymi w Spółce zasadami (polityką) rachunkowości.

W przyszłości, Spółka wprowadzi nowe zasady (politykę) rachunkowości. Spółka będzie stosować, do prowadzenia ksiąg rachunkowych, Polskie Standardy Rachunkowości (dalej: „PSR”) wskazane w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.) albo Międzynarodowe Standardy Rachunkowości i Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (dalej łącznie: „MSR”). Sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych zostanie wskazany w polityce rachunkowości Spółki. Polityka rachunkowości Spółki będzie uzależniała sposób zaksięgowania i prezentacji kosztów remontu środków trwałych w księgach rachunkowych od poziomu poniesionych kosztów bądź od stopnia ingerencji przeprowadzonego remontu w środek trwały lub od innych, określonych w polityce rachunkowości Spółki, kryteriów.

W przypadku stosowania przez Spółkę PSR, polityka rachunkowości będzie przyjmowała rozkładanie kosztów niektórych remontów środków trwałych Spółki w czasie dla celów rachunkowych. Oznacza to, że w trakcie trwania remontu, ponoszone koszty remontu będą księgowane na koncie zobowiązań w korespondencji z kontem rozliczeń międzyokresowych kosztów, a następnie po zakończeniu remontu będą poodnoszone w ciężar kosztów przeprowadzony przez przewidziany w polityce rachunkowości Spółki okres np. 5 lat.

Natomiast, w przypadku stosowania przez Spółkę MSR, polityka rachunkowości będzie przewidywała dwa sposoby kwalifikowania kosztów remontów dla celów rachunkowych:

1. w trakcie trwania remontu, ponoszone koszty remontu będą księgowane na koncie zobowiązań w korespondencji z kontem rozliczeń międzyokresowych kosztów, a następnie po zakończeniu remontu będą księgowane w koszty okresu, przez przewidziany w polityce rachunkowości Spółki okres np. 5 lat; albo
2. w trakcie trwania remontu, ponoszone koszty remontu będą księgowane na koncie zobowiązań w korespondencji z kontem środków trwałych w budowie, a następnie po zakończeniu remontu będą odnoszone do wartości początkowej środków trwałych i prezentowane w wyniku finansowym (dla potrzeb rachunkowych) jako koszt amortyzacji przez przewidziany w polityce rachunkowości okres np. 5 lat.

Okres, na który Spółka rozłoży ujęcie kosztu w ciężar wyniku finansowego, nie wynika z przepisów prawa nakładających na Spółkę obowiązek okresowego dokonywania remontów środków trwałych. Okres ten wynikał będzie z przyjętych przez Spółkę zasad rachunkowości. Faktyczna częstotliwość remontów z całą pewnością różnić się będzie od przyjętych przez Spółkę okresów, na które rozkładany będzie w czasie koszt remontów. Na faktyczną częstotliwość remontów będzie miała wpływ m.in. sytuacja finansowa Spółki, plany biznesowe Spółki, rzeczywiste zużycie poszczególnych środków trwałych, awarie środków trwałych i inne czynniki. W momencie przeprowadzenia remontu danego środka trwałego nie będzie wiadomym za jaki okres czasu dany środek trwały będzie wymagał ponownego remontu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka może zaliczyć wydatki na remont środka trwałego, rozliczane w czasie dla celów rachunkowych, do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, jednorazowo w dacie poniesienia tzn. na dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, tj. na bieżąco w okresie, w którym koszt remontu został ujęty na koncie zobowiązań?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jak ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wydatek na remont środka trwałego jest kosztem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów osiąganych przez Spółkę. Poniesienie kosztu remontu środka trwałego przez Spółkę stanowi warunek prawidłowego prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. W przypadku niewykonywania remontów środków trwałych, środki trwałe utraciłyby wartość użytkową do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatków na remont środka trwałego nie można przyporządkować do konkretnie uzyskanego przez Spółkę przychodu. Przedmiotowe wydatki remontowe są kosztami, których poniesienie jest niezbędne dla całokształtu prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę i osiągania przez nią przychodów. W związku tym, zdaniem Spółki, poniesione wydatki remontowe na rzecz środków trwałych stanowią koszt uzyskania przychodu inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami (zwany dalej kosztem pośrednim). Ponadto, nie istnieje możliwość zaplanowania odstępów czasu, w których powinny zostać wykonane remonty środków trwałych. Remonty są uzależnione od bieżącej eksploatacji środków trwałych, a czas ich dokonania wynika przykładowo: z okresu, w jakim zużywają się elementy środków trwałych podczas ich codziennej eksploatacji, awarii środka trwałego, wymiany elementów środków trwałych zgodnie z zaleceniami technicznymi itp W związku z tym, nie jest wiadome, na jaki okres wystarczy przeprowadzony remont środka trwałego oraz ile razy w danym okresie rozliczeniowym środek trwały będzie podlegał remontom.

Zdaniem Spółki, w momencie ponoszenia wydatków na remont środków trwałych nie jest możliwe jednoznaczne określenie długości okresu, jakiego będą one dotyczyły. Nie sposób bowiem przewidzieć trwałości efektów przeprowadzonych prac. Nie jest zatem możliwe dokonanie proporcjonalnego rozliczenia przedmiotowych kosztów, o którym mowa w art. 15 ust. 4d zd. 2 updop. Spółka mogłaby podjąć próbę określenia prognozowanego okresu, w jakim naprawiony sprzęt będzie mógł być użytkowany i w jakim zaistnieje konieczność przeprowadzenia kolejnego remontu bądź przeglądu, jednakże nie jest w stanie określić dokładnego, definitywnego, niezmiennego okresu, jakiego dotyczą przedmiotowe koszty, co zdaniem Spółki jest warunkiem koniecznym, dla zastosowania proporcjonalnego rozliczenia kosztów podatkowych w tym zakresie zgodnie z art. 15 ust 4d zd. 2 updop.

Ponadto, przeprowadzany remont środka trwałego ma charakter czynności jednorazowej. Polega on na wykonaniu czynności, mających na celu przywrócenie stanu używalności środka trwałego. Remont nie jest czynnością rozciągniętą w czasie trwającą przez cały okres eksploatacji danego środka trwałego. Czynność polegająca na remoncie jest czynnością terminową, która kończy się w momencie zakończenia remontu danego środka trwałego. Stąd, remont nie jest czynnością mającą charakter świadczenia ciągłego. Nie można go zatem przypisać do okresu czasu, przykładowo: do całego okresu używania środka trwałego przez Spółkę bądź do okresu używania środka trwałego w okresie pomiędzy kolejnymi remontami.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że ponoszone przez nią w przyszłości koszty remontów środków trwałych powinny być zaliczane do podatkowych kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d updop.

Potwierdzenie powyższego stanowiska można znaleźć, w dotyczącym opłat wstępnych przy umowach leasingu, wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15.09.2011 r. (II FSK 451/10), który wskazał, iż „(...) skoro pierwsza rata warunkuje zakup i wydanie przedmiotu leasingu przez finansującego, jej zapłata jest w istocie warunkiem koniecznym realizacji umowy !leasingu, a więc warunkuje spełnienie celu, dla którego umowa została zawarta. Opłaty takiej nie można więc przypisać ani do całego okresu, na który umowa leasingu została zawarta, ani do poszczególnych rat leasingowych. W konsekwencji nie można też przyjąć, że dotyczy ona okresu, na jaki umowa leasingu została zawarta. Opłata ta ma więc charakter samoistny (...). Istotą jest uznanie opłat wstępnych i administracyjnych, poniesionych przez skarżącą w związku z zawarciem umów leasingu, za koszty inne, niż bezpośrednio związane z przychodami które ponadto nie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a więc za takie, które na podstawie art. I5 ust. 4d zdanie pierwsze u.p.d.o.p. są potrącane w dacie ich poniesienia.” Analogiczne stanowiska można znaleźć również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, min. w wyrokach: z dnia 15.09.2011 r. (II FSK 451/10), z dnia 19.03.2010 r. (II FSK 1731/08), z dnia 23.03.2010 r. (II FSK 1733/08). Naczelny Sąd Administracyjny przyjmował, że opłatę wstępną, stanowiącą wynagrodzenie finansującego za czynności przygotowawcze do wydania przedmiotu leasingu, zalicza się jednorazowo do kosztów podatkowych, w dacie jej poniesienia. Opłaty wstępnej nie można powiązać bezpośrednio z określonymi przychodami ani też uznać, że dotyczy ona całego, przekraczającego rok podatkowy, okresu, na jaki umowa leasingu została zawarta, gdyż w istocie nie odnosi się ona do samego wykonywania umowy leasingu, ale warunkuje j...