Refakturowanie usług dostarczania zimnej wody - jaka stawka VAT?

Pytanie podatnika: Czy Wnioskodawca może refakturować media w postaci wody zimnej według stawki VAT wynikającej z faktury pierwotnej tj. 8%?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2016 r. (data wpływu 10 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla refakturowanej dostawy zimnej wody - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2016 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla refakturowanej dostawy zimnej wody.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prawa handlowego (Wnioskodawca) zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług w jednym ze swych Oddziałów zleca (jako Zleceniodawca) innemu podmiotowi - Zleceniobiorcy wykonywanie usług uregulowanych umową, a polegających na utrzymaniu czystości i sprzątaniu pomieszczeń na terenie zakładu zarówno w pomieszczeniach administracyjno - biurowych jak i produkcyjnych, na obsłudze szatni, zwalczaniu szkodników oraz przewozie i wywozie nieczystości z obsługą.

Dodatkowo w umowie przekazano Zleceniobiorcy w bezpłatne użytkowanie myjnię samochodów do przewozu zwierząt. Zleceniobiorca na myjni będzie świadczył usługę mycia samochodów dla Zleceniodawcy, który zabezpiecza mycie i dezynfekcję środków transportu do przewozu żywca podmiotowi, który świadczy usługę przewozu dla Wnioskodawcy.

Zleceniodawca/Wnioskodawca zgodnie z umową w części dotyczącej usługi myjni obciąża/refakturuje na Zleceniobiorcę w rozliczeniu miesięcznym media: wodę zimną, wodę gorącą, ścieki i energię elektryczną według faktycznego zużycia wynikającego z zainstalowanych na myjni liczników.

Spółka - Wnioskodawca zmienia sposób refakturowania zimnej wody dla Zleceniobiorcy ze stawki 23% na stawkę 8%.

Do tej pory przyjmowano że Umowa zawierająca dwustronne świadczenia w tym ze strony Wnioskodawcy na dostawę wody, gazu, energii elektrycznej, jako, że nie jest zawierana bezpośrednio przez świadczącego usługę mycia z dostawcą wody tylko z Wnioskodawcą, była traktowana jako pozostająca w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy kompleksowej, stanowiąc część świadczonej usługi zasadniczej. Traktowano to świadczenie jako dodatkowe (pomocnicze) ściśle związane z usługą zasadniczą sprzątania i mycia, której bez wody nie można wykonać - mimo że usługę mycia świadczy inny podmiot niż usługę dostarczania wody. Przyjęto założenie, że świadczenie z tytułu dostawy wody, energii elektrycznej, gazu nie stanowi odrębnej usługi, ale jest elementem pewnej całości, stanowiącej jedno świadczenie - w ramach dwustronnej umowy.

W istocie jednak Zleceniodawca świadczy na rzecz wykonującego usługę sprzątania i mycia odrębne usługi w zakresie dostawy mediów. Bez dostawy wody Zleceniobiorca nie mógłby wykonać części usługi - w zakresie mycia samochodów. Transakcje wynikające z umowy składają się z kilku czynności dwustronnych. Z jednej strony szereg czynności Zleceniobiorcy, a ze strony Zleceniodawcy, czynności związane z dostarczaniem mediów m.in. dostawy zimnej wody.

Tym samym dostawa zimnej wody powinna zostać opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 8%. Dostawa wody sklasyfikowana została w poz. 140, 141 załącznika nr 3 do ustawy VAT gdzie wymieniono - Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych (PKWiU 36.00.20.0), w poz. 141 - Usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych (PKWiU 36.00.30.0). Zatem co do zasady usługi dostarczania wody (zimnej i ciepłej) opodatkowane są stawką podatku 8%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może refakturować media w postaci wody zimnej według stawki VAT wynikającej z faktury pierwotnej tj. 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

Art. 8 ust. 2a ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższe oznacza, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Stosownie do art. 29 ust. 1 u.p.t.u. (ustawa o podatku od towarów i usług), podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Regulacja ta stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy VAT, zgodnie z którą podstawę opodatkowania stanowi wszystko co jest zapłatą, którą sprzedawca towaru lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności.

Na gruncie podatku VAT występuje instytucja refakturowania, której istotę stanowi zakup przez podatnika usługi, a następnie jej odprzedanie w nieprzetworzonym stanie kontrahentowi podatnika, który jest ostatecznym beneficjentem usługi (T. Michalik, VAT 2012. Komentarz, Warszawa 2012, s. 139). Jako regulację prawną będącą wyznacznikiem refakturowania wskazać trzeba art. 28 Dyrektywy VAT, zgodnie z którym, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Przepis ten został przeniesiony do krajowych regulacji, tj. art. 8 ust. 2a u.p.t.u

W sytuacji, gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, dwustronnych należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, czy chodzi o dwa lub więcej odrębnych świadczeń, czy o świadczenie jednolite.

W ocenie spółki, brak jest podstaw do przyjęcia, że dwa świadczenia są ze sobą powiązane w sposób ścisły, w przypadku, gdy w umowie strony odrębnie uregulowały wynagrodzenie za możliwość korzystania z mediów oraz należności za świadczenia w postaci usług realizowanych przez Zleceniobiorcę.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i prawo unijne, nie zawierają stosownych definicji świadczenia złożonego (kompleksowego). Pojęcie to zostało zdefiniowane w wiążącym sądy krajowe orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwie sądów administracyjnych. Co do zasady każde świadczenie jako przedmiot opodatkowania powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, a traktowanie ich jako świadczeń złożonych ma charakter wyjątkowy. W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie, zawsze należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla danej transakcji. Wskazówki przydatne przy dokonywaniu rozróżnienia świadczenia jednolitego od świadczeń odrębnych wskazane zostały w orzeczeniu TSUE z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie. Trybunał stwierdził, że najem nieruchomości i związaną z nim dostawę mediów co do zasady należy uważać za kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba że elementy transakcji, także te wskazujące względy ekonomiczne zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Tak samo należy potraktować dostawę mediów ze strony Zleceniodawcy na rzecz świadczącego na jego rzecz usługi mycia samochodów.

Tym samym Wnioskodawca powinien refakturowane media w postaci zimnej wody opodatkowywać stawką 8% podatku od towarów i usług.

W świe...