Szukaj
Wykop ten artykuł Dołącz do nas na Facebooku
REKLAMA

Ważne informacje w serwisie:




Artykuły: Facebook

25.02.2019

Podmioty powiązane - istotne zmiany od 1 stycznia 2019 r.

Współpraca i wymiana handlowa między podmiotami powiązanymi (kapitałowo bądź osobowo) powodują, że dążąc do minimalizacji obciążeń fiskalnych podmioty te ustalają między sobą ceny różne od cen stosowanych na wolnym rynku. Zjawisko to jest wykorzystywane szczególnie w wymianie międzynarodowej i polega na "przerzucaniu" dochodów do kraju stosującego korzystniejsze opodatkowanie.

Przykład 1

Polska spółka z o.o. P i spółka cypryjska C są podmiotami powiązanymi. Spółka P jest opodatkowana podatkiem 19%, spółka C - podatkiem 12,5%. Ich działalność polega na tym, że spółka P sprzedaje spółce C wyprodukowane przez siebie rowery w cenie 500 zł za sztukę. Koszt produkcji roweru wynosi 200 zł.

W danym roku (2018 r.) spółka polska sprzedała 1000 rowerów. Spółka cypryjska sprzedała te rowery niepowiązanej spółce z Niemiec w cenie 600 zł za sztukę.

Tabela 1. Ustalenie dochodu i podatku spółek powiązanych w 2018 r.
 

Spółka polska

Spółka cypryjska

Przychód: 500 zł × 1000 szt. = 500 000 zł

Przychód: 600 zł × 1000 szt. = 600 000 zł

Koszty: 200 zł × 1000 szt. = 200 000 zł

Koszty: 500 zł × 1000 szt. = 500 000 zł

Dochód: 300 000 zł

Dochód: 100 000 zł

Podatek: 300 000 zł × 19% = 57 000 zł

Podatek: 100 000 zł × 12,5% = 12 500 zł

Łączny podatek zapłacony przez spółki wyniósł więc 69 500 zł.

Na początku następnego roku (2019) spółki podjęły decyzję o zmianie cen rowerów, tak aby przyniosło to korzyści podatkowe. Ponieważ stawka podatku dochodowego na Cyprze jest znacznie niższa niż w Polsce, podjęto decyzję, że cena roweru sprzedawanego przez polską spółkę będzie wynosiła 300 zł, co spowoduje, że wzrośnie dochód spółki cypryjskiej, a zmniejszy się - spółki polskiej. Wielkość sprzedaży dla podmiotu niemieckiego oraz koszty produkcji w 2019 r. pozostały bez zmian.

Tabela 2. Ustalenie dochodu i podatku spółek powiązanych w roku 2019 r.

Spółka polska

Spółka cypryjska

Przychód: 300 zł × 1000 szt. = 300 000 zł

Przychód: 600 zł × 1000 szt. = 600 000 zł

Koszty: 200 zł × 1000 szt. = 200 000 zł

Koszty: 300 zł × 1000 szt. = 300 000 zł

Dochód: 100 000 zł

Dochód: 300 000 zł

Podatek: 100 000 zł × 19% = 19 000 zł

Podatek: 300 000 zł × 12,5% = 37 500 zł

Łączny podatek zapłacony przez spółki wyniósł więc 56 500 zł, czyli o 13 000 zł mniej niż rok wcześniej.

W ten sposób - poprzez "sztuczne" ustalenie ceny - podmioty powiązane osiągnęły korzyść w postaci znacznie mniejszych zobowiązań podatkowych.

Przykład pokazuje, że spółki powiązane, które podlegają opodatkowaniu różnymi stawkami podatku, mogą wykorzystywać te powiązania w celu zmniejszania swoich zobowiązań podatkowych. Dla administracji podatkowych taka współpraca jest oczywiście niekorzystna, powoduje bowiem uszczuplenie wpływów podatkowych. Dlatego na gruncie zarówno przepisów krajowych, jak i umów międzynarodowych stosowane są przepisy, które mają na celu wyegzekwowanie na podmiotach powiązanych, by we wzajemnych relacjach zachowywały się tak, jakby tych powiązań nie było, czyli by współpracowały na zasadach rynkowych.

Badając relacje między podmiotami powiązanymi, organy podatkowe stosują zasadę dystansu (z ang. arm's length), co dosłownie oznacza "zasadę długości ramienia". Zasada ta nakazuje, by mimo istniejących między podmiotami powiązań działały one w stosunkach wzajemnych, trzymając kontrahenta na długość ramienia, czyli na odpowiedni dystans. Na spółki powiązane nakłada się więc obowiązek kształtowania we wzajemnych stosunkach handlowych, w tym przede wszystkim w zakresie cen ustalanych we wzajemnych transakcjach, takich relacji, które ustaliłyby między sobą niezależne, konkurujące na rynku podmioty.

Organy podatkowe poszukują zatem odpowiedzi na pytanie, czy podmioty niepowiązane w identycznych lub porównywalnych okolicznościach ustalają lub ustaliłyby takie same ceny lub czy w ogóle zawarłyby taką transakcję na warunkach, jakie ustaliły podmioty powiązane.

Tłumaczenie wyrażenia arm's length ma jednak trochę inne znaczenie - polskie "na długość ramienia" mówi raczej o bliskości, podczas gdy angielskie wyrażenie podkreśla dystans.

Podmioty powiązane w prawie krajowym

Współpraca mająca na celu wpływanie na zobowiązania podatkowe jest możliwa między podmiotami, które będą chciały ze sobą współdziałać tak, by łączny zapłacony przez nie podatek okazał się jak najmniejszy. W takiej współpracy jeden z podmiotów godzi się na osiągnięcie mniejszego zysku i "przerzucenie" części tego zysku do innego podmiotu. Musi więc istnieć bliskość między tymi podmiotami, która sprawia, że chcą one taką współpracę prowadzić. Muszą to więc być podmioty "powiązane". Podmioty, które nie mają żadnych powiązań, współdziałają w celu maksymalizacji swoich zysków, czyli transakcje między podmiotami niepowiązanymi nie mają na celu realizowania wspólnej polityki podatkowej (byłaby ona wbrew interesom któregoś z partnerów), lecz osiąganie korzyści rynkowych.

Przepisy podatkowe próbują więc zidentyfikować podmioty powiązane (czyli takie, które mogą chcieć dążyć do osiągania wspólnych korzyści podatkowych) i "zmusić" je do tego, by we wzajemnych relacjach zachowywały się tak, jakby tych powiązań nie było, czyli współpracowały na takich zasadach jak podmioty niepowiązane.

Od 1 stycznia 2019 r. ustawodawca gruntownie zmienił przepisy dotyczące podmiotów powiązanych. Zmiany dotknęły również samej definicji pojęć stosowanych w przepisach, w tym pojęcia „podmioty powiązane”. Do końca 2018 r. ustawy o podatkach dochodowych (zarówno od osób prawnych - art.11 ust.1, jak i od osób fizycznych – art. 25 ust. 1) wskazywały, że z podmiotami powiązanymi mamy do czynienia w sytuacji, gdy:

  • osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę albo zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej podmiotem krajowym, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium RP bądź w jego kontroli lub posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo

  • osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę albo zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej podmiotem zagranicznym, bierze udział bezpośrednio bądź pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym albo w jego kontroli lub posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo

  • ta sama lub te same osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym bądź w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów

- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Od 2019 r. podmioty powiązane to:

  1. podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
  2. podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    • ten sam inny podmiot lub
    • małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
  3. spółka niemająca osobowości prawnej i jej wspólnicy, lub
  4. podatnik i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółka kapitałowa wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Jednocześnie poprzez „wywieranie znaczącego wpływu rozumie się

  1. posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
    1. udziałów w kapitale lub
    2. praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
    3. udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
  2. faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub
  3. pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Przepisy obowiązujące od 2019 r. rozszerzają definicję podmiotów powiązanych, mieszcząc w niej dużo więcej przypadków powiązań, również tych nieformalnych.

Powiązania osobowe

Do końca 2018 r. przepisy jednoznacznie wskazywały, że o powiązaniach osobowych świadczy "sprawowanie zarządu lub kontroli" w obu podmiotach. Oznacza to sytuację, gdy np. ta sama osoba jest członkiem zarządu w jednej i drugiej firmie.

O istnieniu powiązań osobowych (i jednocześnie kapitałowych) mogą też świadczyć powiązania majątkowe między podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych pod#miotach.

Przykład 2

Spółka z o.o. X uzyskała pożyczkę od swojego udziałowca. Czy organ podatkowy ma prawo badać, czy warunki tej pożyczki odpowiadają warunkom rynkowym?

Tak. Podmiotami powiązanymi są nie tylko podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Przychody z odsetek uzyskiwane przez osobę nieprowadzącą działalności gospodarczej również podlegają opodatkowaniu i tym samym organ podatkowy, na gruncie przepisów o podmiotach powiązanych, może badać takie transakcje.

Przepisy obowiązujące od 2019 r. kwestie powiązań osobowych widzą dużo szerzej i mają na myśli nie tylko „sprawowanie zarządu lub kontroli” ale „faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej”. Jak wyjaśniano w projekcie ustawy uwzględnienie tego aspektu ma na celu rozszerzenie katalogu powiązań o sytuację, w której istnieje osoba fizyczna, mogąca w istotny sposób wpływać na kluczowe decyzje gospodarcze podejmowane przez podmiot, pomimo braku formalnego umocowania w organach stanowiących lub kontrolnych. Decyzje te mogą obejmować np. wskazywanie przez osobę fizyczną członków organów zarządzających lub nadzorujących u podatnika, podejmowanie decyzji o rezygnacji z części działalności, wprowadzeniu na rynek nowego produktu lub przejęciu pewnego zakresu działalności od podmiotu powiązanego. Decyzje te mogą być powodowane innymi czynnikami niż czysto ekonomiczne i mogą nie odzwierciedlać zachowania podmiotów niepowiązanych w porównywalnych okolicznościach. Obowiązujące regulacje nie dawały organom podatkowym możliwości oceny takich decyzji pod kątem ich rynkowości z uwagi na brak formalnej podstawy do stwierdzenia zaistnienia powiązań pomiędzy podatnikiem a taką osobą fizyczną, w szczególności w sytuacji, w której w strukturze grupy funkcjonowały podmioty, które powodowały przerwanie łańcucha powiązań kapitałowych (np. fundacje, trusty czy fundusze inwestycyjne).

Powiązania kapitałowe

Przepisy obowiązujące do końca 2018 r. pod pojęciem powiązań kapitałowych rozumiały jedynie posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu udziału nie mniejszego niż 25% (bezpośrednio lub pośrednio).

Z udziałem pośrednim mamy do czynienia wtedy, gdy dwa podmioty są ze sobą powiązane przez fakt posiadania wspólnego udziałowca.

Przykład 3

Spółka A posiada 30% udziałów w spółce B oraz 27% udziałów w spółce C. Spółki B i C, mimo że nie są ze sobą bezpośrednio powiązane, będą uważane za powiązane w sposób pośredni. Do ustalenia wartości tych powiązań przyjmuje się niższą wartość łączących ich udziałów ze wspólnym udziałowcem, czyli w tym przypadku będzie to 27%. Ponieważ jest to więcej niż 25%, więc spółki B i C będą uznane za podmioty powiązane.

Obecnie obowiązujące przepisy oprócz posiadania udziałów wskazują, że o powiązaniach może też świadczyć posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych.

Rozszerzenie katalogu instrumentów kreujących powiązania o charakterze kapitałowym ma, zdaniem ustawodawcy, na celu odzwierciedlenie rzeczywistości gospodarczej i obecności różnego rodzaju struktur w grupach kapitałowych. Na gruncie obowiązujących do końca 2018 r. regulacji powiązania kapitałowe mogły wynikać wyłącznie z udziału w kapitale innego podmiotu, co w praktyce powodowało, że obecność w strukturze grupy kapitałowej np. funduszu inwestycyjnego lub fundacji powodowało przerwanie łańcucha powiązań. Szeroka definicja ma na celu wyeliminowanie takich sytuacji. Należy też zauważyć, że próg 25% odnosi się do powiązań bezpośrednich i pośrednich. Użyty spójnik „lub” w odniesieniu do powiązań bezpośrednich i pośrednich dopuszcza scenariusz, gdy oba rodzaje powiązań występują jednocześnie. W takim przypadku limit 25% odnosi się łącznie do powiązań bezpośrednich i pośrednich.

Przykład 4

Spółka Roboty Budowlane SA posiada udział w kapitale zakładowym spółki Ocieplenia Sp. z o.o. w wysokości 20%. Między spółkami nie występują powiązania osobowe ani rodzinne, o których mowa w art. 11 ust. 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podmiotem posiadającym udziały w obu spółkach jest firma Prestiż SA - jest ona właścicielem 15% akcji spółki Roboty Budowlane SA i posiada 22 % udziałów w spółce Ocieplenia Sp. z o.o. Czy Ocieplenia Sp. z o.o. i Roboty Budowlane SA są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

W przykładzie w wartość powiązań kapitałowych nie przekracza 25%. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że spółki Ocieplenia i Roboty Budowlane powiązane są dwoma rodzajami powiązań: bezpośrednim o wartości 20% oraz pośrednim na poziomie 22%. Gdy oba rodzaje powiązań występują jednocześnie to limit 25% odnosi się łącznie do powiązań bezpośrednich i pośrednich. W związku z tym spółki Ocieplenia i Roboty Budowlane są powiązane 42% powiązaniem bezpośrednio – pośrednim.

Powiązania rodzinne

Przepisy zwracają również uwagę na powiązania rodzinne – do końca 2018 r. mogły być one brane pod uwagę wyłącznie w przypadku powiązań krajowych, od 2019 r. bez względu na to, w którym państwie mają siedzibę powiązane rodzinnie podmioty. Powiązania o charakterze rodzinnym to małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia (powinowactwo to związek z rodziną małżonka, np. powinowatymi są zięć i teść).

Przykład 5

Pan Adam jest członkiem zarządu spółki Eden. Jego żona, pani Ewa, jest członkiem zarządu spółki Duo. Spółki nie są powiązane ze sobą kapitałowo, ale poprzez fakt powiązań rodzinnych będą uważane za podmioty powiązane.

Ustalenie powiązań o charakterze rodzinnym może być trudne. Wymaga wiedzy na temat zasobów ludzkich i ich stosunków na zewnątrz organizacji. Przy identyfikacji tych powiązań należy brać pod uwagę charakter stosunków występujących między podmiotami oraz ich siłę zależności, a także możliwość wywierania wpływu jednego podmiotu na drugi.

Paradoksalnie ustalenie istnienia powiązań rodzinnych wydaje się łatwiejsze dla mniejszych firm, w których relacje personalne odgrywają większą rolę. Jednak często mniejsze podmioty nie są świadome tego, że istnienie powiązań rodzinnych może mieć wpływ na ich rozliczenia z fiskusem. W dużych firmach, będących częścią grup podmiotów, ze względów oczywistych trudniej zidentyfikować tego typu powiązania. Może wynikać to z nieprawidłowej komunikacji wewnątrz firmy lub z braku procedur umożliwiających poznanie i kontrolę tego zagadnienia.

Mariusz Makowski

(wyciąg z materiałow szkoleniowych)

Wszystkich zainteresowanych tematem zapraszamy na szkolenie:

Ceny transferowe i dokumentacja podatkowa - nowe zasady po zmianach od 2019 r.

Lokalizacje i terminy szkoleń znajdziecie tutaj.

 

Najbliższe terminy szkoleń Ceny transferowe i dokumentacja podatkowa - nowe zasady po zmianach od 2019 r., prowadzonych przez Pana Mariusza Makowskiego

25.02.2019 r.: Warszawa 

14.03.2019 r.: Katowice

 

 

Ostatnie artykuły z tego działu

Wszystkie artykuły z tego działu »

rozwiń wszystkie »Wasze komentarze

skomentuj

dodaj nowy komentarz

komentarz:
podpis:
 

Drodzy Użytkownicy podatki.biz. Choć czytamy uważnie Wasze komentarze, nie odpowiadamy na pytania w kwestiach szczegółowych. Zadając je, kierujecie je nie do nas, a do innych Użytkowników podatki.biz. Jeżeli chcecie wyjaśnić lub rozwiązać jakiś problem, zachęcamy do skorzystania z naszego forum dyskusyjnego - www.podatki.biz/forum

Zespół podatki.biz