12.07.2017

Zgodnie z art. 96 ust. 9 ustawy z 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz.U. z 2017 r. poz. 1221), naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika, jeżeli:

1. podatnik nie istnieje, lub 
2. mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem, lub 
3. dane podane w zgłoszeniu rejestracyjnym okażą się niezgodne z prawdą, lub 
4. podatnik albo jego pełnomocnik nie stawia się na wezwania naczelnika urzędu skarbowego, naczelnika urzędu celno-skarbowego, dyrektora izby administracji skarbowej lub Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.

Podatnik nie istnieje

Ad. 1. Zgodnie z orzecznictwem podatnik istniejący, to podmiot nie tylko formalnie funkcjonujący czyli wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego lub rejestru VAT. Musi on istnieć również w rzeczywistości tj. realnie prowadzić działalność gospodarczą. Takie orzeczenie wydał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach 5 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Ke 172/14.

W związku z tym pojawił się problem biur wirtualnych. Ich funkcjonowanie polega na wynajmowaniu przez podatnika lokalu o minimalnej powierzchni na podstawie umowy, której treść wskazuje na wykorzystywanie tego pomieszczenia jedynie do odbioru korespondencji i podania jego adresu przy rejestracji działalności gospodarczej. Przedmiotem umowy nie jest udostępnienie lokalu do wyłącznego korzystania przez najemcę i jego pracowników. Firmy działające jako biura wirtualne nie posiadają często nawet pracowników, środków trwałych. Brak środków technicznych i finansowych do wykonywania zamierzonej działalności gospodarczej czy posiadanie tylko wirtualnego biura zamiast siedziby, w której funkcjonowaliby członkowie zarządu czy inne osoby uprawnione do występowania w imieniu podatnika mogą dla fiskusa uprawdopodabniać działania zmierzające do dokonania oszustwa podatkowego. Takie stanowisko urzędów skarbowych uzasadnia wyrok NSA z 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 1466/14.

Brak kontaktu z podatnikiem

Ad. 2. Niemożność skontaktowania się z podatnikiem musi mieć charakter trwały a podjęte i udokumentowane próby kontaktu z nim nie dały rezultatu. Niedopuszczalne jest wykreślenie podatnika tylko dlatego, że kontakt z nim był utrudniony. WSA w Warszawie w wyroku z 28 października 2016 r., sygn. akt VIII SA/Wa 39/16 uznał za naruszające prawo wykreślenie podatnika z rejestru w sytuacji, gdy ten w prawidłowo składał deklaracje VAT, co jednoznacznie przeczyło jego nieistnieniu nawet gdy korespondencja kierowana na adres jego siedziby nie była podejmowana.

Nieprawda w zgłoszeniu rejestracyjnym

Ad. 3. Kluczowe są tu pojęcia „siedziba” oraz „miejsce prowadzenia działalności”. Ich definicja zawarta jest w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L z 2011 r. nr 77/1). Siedzibą podatnika jest zgodnie z art. 10 ww. rozporządzenia miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa. W celu jego ustalenia uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa. Sam adres pocztowy nie może być uznany za miejsce działalności gospodarczej podatnika. Zgodnie z art. 5 ustawy z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn.: Dz.U. z 2017 r. poz. 869) zgłoszenie identyfikacyjne podatników niebędących osobami fizycznymi powinno zawierać m.in. adres siedziby.

Tu znów pojawia się zagadnienie wirtualnych biur, będących wyłącznie adresem pocztowym na który kierować należy korespondencję do firmy. Skoro powołane rozporządzenie wprost stwierdza, że sam adres pocztowy nie może być uznany za miejsce działalności gospodarczej, podanie go przez vatowca na formularzu VAT-R jako siedziby firmy upoważnia naczelnika urzędu skarbowego do wykreślenia takiego podmiotu z rejestru VAT z powodu podania nieprawdy w zgłoszeniu rejestracyjnym.

Niestawianie się na wezwania organów

Ad. 4. Przepis art. 96 ust. 9 pkt 4 ustawy o VAT nie precyzuje ile wezwań organy skarbowe muszą wystosować do podatnika albo jego pełnomocnika by móc vatowca wykreślić z rejestru, nie wiadomo też czy muszą to być wezwania pisemne czy wystarczą telefoniczne należycie udokumentowane.

Miejmy nadzieję, że organy skarbowe będą ostrożnie korzystać z tej podstawy wkreślenia podatnika VAT z rejestru w obawie przed niekorzystnymi dla siebie orzeczeniami sądów administracyjnych, które niejednokrotnie przyznawały rację podatnikom, wobec których organ skarbowy stosował ogólnikowe przepisy.

Zgodnie z art. 96 ust. 9 ustawy o VAT urząd skarbowy wyrejestrowuje podatnika VAT bez stosowania decyzji, nie ma nawet obowiązku poinformowania o tym zainteresowanego, przez co podatnik nie ma możliwości obrony. Ogólnikowość powyższych przesłanek wykreślenia uzależnia prawny byt podatnika od uznania danego urzędnika. Konstytucyjność takiego rozwiązania jest problematyczna, lecz z praktycznego punktu widzenia podatnik dla własnego dobra powinien odbierać telefony z urzędu skarbowego.

Skutki podatkowe wykreślenia bez zawiadomienia są poważne dla niego i jego kontrahentów. Podatnik za okres, gdy był wykreślony z rejestru nie ma prawa odliczać VAT od faktur zakupowych, bo uprawnienie to służy zarejestrowanym podatnikom, a poprzez wykreślenie utracił ów status. Faktury wystawione przez podatnika VAT po wykreśleniu z rejestru mogą być uznane za puste gdyż fakturę VAT może wystawić tylko vatowiec. Kontrahenci wykreślonego z rejestru podatnika VAT nie mają prawa do odliczenia podatku naliczonego w fakturach wystawionych przez niego. Dla uniknięcia negatywnych konsekwencji wykreślenia z rejestru VAT podatnik powinien sprawdzać czy on i jego kontrahenci figurują w rejestrze.

Wykreślenie z urzędu z rejestru może też nastąpić, gdy podatnik:

1. zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej na co najmniej 6 kolejnych miesięcy, lub
2. będąc zobowiązanym do złożenia deklaracji vatowskich nie złożył ich za kolejne 6 miesięcy lub 2 kolejne kwartały, lub
3. składał przez 6 kolejnych miesięcy lub 2 kolejne kwartały deklaracje VAT, w których nie wykazał sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia, lub
4. wystawiał faktury lub faktury korygujące dokumentujące czynności , które nie zostały wykonane, lub
5. prowadząc działalność gospodarczą wiedział lub miał uzasadnione podstawy przypuszczać, że dostawcy lub nabywcy biorący udział w pośrednio lub bezpośrednio w dostawie tego samego towaru lub usługi uczestniczą w nierzetelnym rozliczaniu podatku dla odniesienia korzyści majątkowej.

W tych przypadkach wykreślenie następuje po zawiadomieniu podatnika. Brak zastosowania trybu decyzji sprawia, iż wkreślenie nie podlega kontroli. Podatnik VAT może w takiej sytuacji skorzystać z instytucji przywrócenia zarejestrowania określonej w art. 96 ust. 9g–9i ustawy o VAT.

Adam Okonkwo