Podatek od nieruchomości: Kolej linowa i wyciąg narciarski to budowle

Z uzasadnienia: Kolejka linowa jako całość stanowi budowlę w rozumieniu ustawy podatkowej i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wszystkie elementy konstrukcji wyciągu narciarskiego, a więc również liny, orczyki, krzesełka, silniki, koła napędowe itp., dopiero łącznie spełniają funkcję do której zostały wzniesione. Nie można przyjąć, że funkcję wyciągu narciarskiego (przewóz osób, narciarzy, snowboardzistów) realizują wyłącznie fundamenty. Pomimo, że elementy budowlane (fundamenty) nie są technicznie tożsame z pozostałymi urządzeniami wyciągu, to jednak dopiero wszystkie łącznie tworzą całość techniczno-użytkową składającą się na budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Bożena Miliczek-Ciszewska (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2014 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w T. na interpretację Burmistrza Miasta W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości:

1) uchyla zaskarżoną interpretację,
2) zasądza od Burmistrza Miasta W. na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

UZASADNIENIE

A sp. z o.o. z siedzibą w T., zwana dalej "wnioskodawcą", "spółką" lub "skarżącą", reprezentowana przez pełnomocnika będącego radcą prawnym, wniosła skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Burmistrza Miasta W., nr [...] z dnia [...] r., w której organ interpretacyjny uznał stanowisko strony, że:

1. przenośnik SunKid nie jest budowlą i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - za nieprawidłowe,

2. karuzela Rotondo nie jest budowlą i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - za nieprawidłowe,

3. instalacja oświetleniowa nie jest budowlą i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - za nieprawidłowe,

4. stacja transformatorowa nie jest budowlą i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - za nieprawidłowe,

5. przedmiotem podatku od nieruchomości są wyłącznie części konstrukcyjne wyciągów talerzykowych, zaś instalacje oraz urządzenia wyciągów nie stanowią budowli i nie podlegają opodatkowaniu - za nieprawidłowe.

We wniosku z dnia 11 grudnia 2012 r. o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a to art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. z 2010 r. Nr 95, poz. 613), zwanej dalej "u.p.o.l." lub "ustawą podatkową" w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt b ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), dalej jako: "Prawo budowlane", został przedstawiony następujący stan faktyczny.

A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest podmiotem finansującym - w ramach umowy leasingu urządzeń - oddanych stronie urządzeń. Na podstawie odrębnie zawartych ze stroną umów leasingu operacyjnego, przekazano stronie do korzystania następujące urządzenia:

1. ogródek zabaw dla dzieci: przenośnik SUNkid typu Rufftop 600 mm długość 50 m; karuzela Rotondo - średnica 12 m, dla 12 dzieci lub 8 dorosłych - umowa nr [...];

2. instalacja oświetleniowa: słupy oświetleniowe SX10/4 produkcji Elmonter - ośmiokątny o grubości ścianki 4 mm; naświetlacze PD2 o mocy 300W - 64 szt, szafa sterująca oświetleniem - umowa nr [...];

3. stacja transformatorowa na którą składają się:

a) kontenerowa stacja transformatorowa typu MRw-bpp 20/1000-4 w tym obudowa monolityczna rozdzielnica średniego napięcia typu Rotblock 24, rozdzielnica nN typu RN-W-12, kable łączące,
b) kontenerowa stacja transformatorowa typu MRw-bk 20-250 w tym obudowa monolityczna, rozdzielnica nN typu RN-W kable łączące,
c) złącze kablowe ZK3,
d) transformator olejowy TNOSN 800kVA 15,75/042 kV Dyn 5,
e) transformator olejowy TNOSN 250kVA 15,75/042 kV Dyn 5 - umowa nr [...];

W ramach dodatkowych umów przekazano do korzystania:

4. wyciąg talerzykowy typu WM-15- przepustowość 904 osób/h, prędkość jazdy regulowana w zakresie 0- 2,1 m/s, moc silnika 8 kW, ilość podpór trasowych - 3 - zgodnie z umową [...];

5. wyciąg talerzykowy typu WM-22 - długość trasy po stoku 342,07, przepustowość 882 osób/h, prędkość jazdy regulowana w zakresie 0,2-2 m/s, moc silnika 22 kW, ilość podpór trasowych - 6 - zgodnie z umową [...].

Wszystkie z wyżej wymienionych urządzeń objęte są leasingiem i zdeponowane na nieruchomości strony, w miejscowości Wisła w powiecie cieszyńskim. Wskazane urządzenia - obiekty stanowią indywidualnie samodzielną instalację, która może być wykorzystywana w zależności od potrzeb użytkownika. Odpowiednio:

1) instalacja wskazana powyżej w ust. 1 nie posiada konstrukcji nośnej i podporowej, nie jest osadzona na fundamencie, obejmuje urządzenia typu silniki koła napędowe, liny napędzające, przenośnik taśmowy zdeponowane na gruncie,
2) instalacja wskazana powyżej w ust. 2 w części dotyczącej podstawy osadzenia nie jest trwale związana z gruntem, składa się z przenośnych slupów oświetleniowych linii zasilających,
3) instalacja wskazana powyżej w ust. 3 stanowi przenośny nie związany trwale z gruntem transformator elektryczny składający się z kontenera ułożonego na podkładzie i osprzętu elektrycznego,
4) "instalacje wskazane w ust. 4-6 powyżej składają się z: konstrukcji nośnych i podporowych (słupy) osadzone na fundamencie i osprzętem - liny napinające, wyciągów orczykowych i krzesełkowych; urządzenia konieczne do zapewnienia funkcjonowania - silniki, kola napędowe, liny, orczyki, krzesełka itp.".

A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z/s w L. złożyła deklarację oraz korektę deklaracji podatkowej na podatek od nieruchomości za rok 2011, w której między innymi wykazała do zapłacenia podatek od nieruchomości za następujące obiekty: przenośnik Sunkid typu Rufftop wraz z karuzelą Rotondo w kwocie [...] zł, kontenerową stację transformatorową typu MRw-bpp 20/1000-4 w kwocie [...] zł, dwa talerzykowe wyciągi narciarskie typu WM-15 w łącznej kwocie [...] zł. Podstawą wykazania powyższych obiektów dla celów podatku od nieruchomości, było uznanie ich za całość techniczno-gospodarczą instalacji wyciągów narciarskich typu WM-22. Podatek został uiszczony, a skarżąca jako użytkownik wniosła o wydanie interpretacji.

W związku z powyższym zadano pytanie, czy podatkiem od nieruchomości jako budowle opodatkowane są wyłącznie części konstrukcyjne w postaci konstrukcji nośnych i podporowych wyciągów talerzykowych oraz czy instalacje w postaci: przenośnik SUNkid, karuzela Rotondo, instalacja oświetleniowa, stacja transformatorowa oraz urządzenia wyciągów talerzykowych, zainstalowane na fundamentach wyciągów talerzykowych, nie stanowią budowli i nie podlegają opodatkowaniu.

Formułując własne stanowisko wnioskodawca wypowiedział się w stosunku do każdego z analizowanych ewentualnych przedmiotów opodatkowania.

Stwierdził, że zarówno przenośnik SunKid, jak i karuzela Rotondo stanowią samodzielne instalacje, które są wykorzystywane niezależnie od wyciągów narciarskich typu WM. Ze względu na brak cechy trwałego związania z gruntem nie stanowią budowli w rozumieniu u.p.o.l. Każdy z tych obiektów może zostać niezwłocznie przeniesiony bez istotnej zmiany substancji obiektu. Żaden z tych obiektów nie został wymieniony w art. 3 punkt 3 Prawa budowlanego. Są to rzeczy ruchome; nie można im przypisać przymiotu obiektu tymczasowego w rozumieniu prawa budowlanego, a tym bardziej przymiotu budowli. Skoro te obiekty nie spełniają kryterium art. 3 pkt 1, 3 i 9 Prawa budowlanego, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadzie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Następnie wywiódł, że powyższe znajduje zastosowanie również do instalacji oświetleniowej, która może być zdemontowana bez uszczerbku dla nieruchomości. Ma charakter tymczasowości; tym samym nie może być potraktowana jako budowla w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Skoro nie spełnia kryterium art. 3 pkt 1, 3 i 9 Prawa budowlanego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadzie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Kolejno stwierdził, iż nie można przyjąć, że opisana wyżej kontenerowa stacja transformatorowa stanowi część składową sieci elektroenergetycznej. Jest to bowiem urządzenie przenośne, niezwiązane trwale z gruntem i w sposób przejściowy wykorzystywane do zasilania innych urządzeń znajdujących się w pobliżu. Wywiódł, że nie można przyjąć, że poprzez czasowe połączenie innych urządzeń z przenośną stacją transformatorową, to ostatnie urządzenie nabiera charakteru budowli w rozumieniu ustawy podatkowej i prawa budowlanego. Odwołał się do wyroków WSA w Szczecinie z dnia 18 kwietnia 2007 r. o syn. akt: I SA/Sz 716-718/2006, w których ten Sąd wskazał, że "stacje transformatorowe, jako część sieci elektroenergetycznej, z którą stanowią całość techniczno-użytkową, są budowlami. Zatem jako budowle, a nie budynki, podlegają podatkowi od nieruchomości". Wnioskodawca stwierdził, że a contrario należy przyjąć, że jeżeli stacja transformatorowa nie stanowi części składowej sieci energetycznej (jak w przypadku przenośnych, kontenerowych stacji) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Dodatkowo wskazał, że skoro kontener nie jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego, w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości niezależnie od tego, czyją własność stanowi - odwołując się do argumentacji zawartej w wyroku z dnia 16 marca 2010 r., I SA/Łd 1038/2009.

Natomiast analizując status prawnopodatkowy wyciągu talerzykowego wnioskodawca wskazał, że na typową kolej linową czy układ wyciągu orczykowego składa się stacja napędowa, stacja przewojowo-zwrotna oraz konstrukcje wsporcze podtrzymujące układ linowy na trasie przebiegu. Taka kolej krzesełkowa i wyciąg narciarski orczykowy to urządzenia techniczne (urządzenia transportu linowego), które są w całości możliwe do demontażu. Składają się ze słupów (podpór trasowych), kół napędowych i zwrotnych wraz z konstrukcją, liny nośnej, urządzeń holujących (krzeseł, orczyków), układu napędowego oraz układu sterowania i bezpieczeństwa. Podkreślił, że stałymi (nierozbieralnymi) elementami kolei oraz wyciągu są fundamenty stacji napędowej i przewojowo-zwrotnej a także fundamenty podpór trasowych. Wywiódł, że skoro do połączenia zespołów kolei linowych tzn, urządzeń transportu linowego służą fundamenty podpór i stacji - projektowane i budowane zgodnie z prawem budowlanym - to tylko te elementy budowlane powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Odwołał się wyroku NSA (wydanego w stosunku do elektrowni wiatrowych) z dnia 30 lipca 2009 r., II FSK 202/2008, w którym wskazano, że nie chodzi o opodatkowanie każdego obiektu budowlanego jako całości, ale wyróżnienie w nim części budowlanych i składowych nie związanych trwale i mogących zostać usuniętymi bez uszczerbku dla całości i samego usuwanego elementu. W konsekwencji wnioskodawca stwierdził, że opodatkowanie podatkiem od nieruchomości podlegać będą konstrukcje nośne i podporowe kolei linowej i wyciągów orczykowych wraz z fundamentami, natomiast nie będą podlegać takiemu podatkowi urządzenia, konieczne co prawda, do zapewnienia funkcjonowania wyciągu - silniki, kola napędowe, liny, orczyki, krzesełka itp., ale będące wyłącznie elementami składowymi większej całości, wymienialnymi i zastępowalnymi.

Postanowieniem z dnia 24 stycznia 2013 r. organ interpretacyjny odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania wnioskowanej indywidualnej interpretacji podatkowej, wywodząc niedopuszczalność podmiotową wynikającą z okoliczności, iż wnioskujący nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w stosunku do obiektów opisanych we wniosku. Strona wniosła zażalenie na to postanowienie wskazując m.in., że elementem umowy leasingu jest "opcja wykupu" i po wykupie przedmiotu leasingu obowiązek podatkowy powstanie po stronie wnioskującego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. postanowieniem z dnia [...] r. uchyliło postanowienie organu pierwszej instancji.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 3 lipca 2013 r. organ interpretacyjny stwierdził, że w zakresie wszystkich analizowanych interpretacyjnie obiektów stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu odwołał się do regulacji zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz w art. 3 ust. 1, 3 i 9 Prawa budowlanego. Wskazał, że z przytoczonych przepisów wynika, że pojęcie budowli jest pojęciem szerokim, a wyliczenie w Prawie budowlanym obiektów stanowiących budowlę jest wyłącznie przykładowe. Budowle mogą mieć bardzo różnorodną i złożoną konstrukcję, przeznaczenie czy funkcję. Dlatego kwestię opodatkowania poszczególnych obiektów należy zawsze rozpatrywać indywidualnie. Stwierdził, że opodatkowanie urządzeń wskazanych we wniosku wymaga interpretacji przepisów adekwatnych do każdego z tych 5 obiektów. Podkreślił, że przy dokonywaniu tego rodzaju kwalifikacji obiektów należy zawsze mieć na uwadze jego elementy funkcjonalne, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwości wykorzystanie tego obiektu jako całości. Kwalifikacja taka często wymaga wiadomości specjalnych (np. specyfikacje techniczne, opinie biegłych, rzeczoznawców) jednak organ interpretacyjny jest związany wnioskiem, a przedmiotowy wniosek takich wiadomości nie zawiera. Kolejno uzasadnił swoje stanowisko w stosunku do poszczególnych obiektów.

Odnosząc się do argumentacji prezentowanej we wniosku organ interpretacyjny stwierdził, że przepisy Prawa budowlanego nie wskazują wprost przenośnika SunKid jako obiektu budowlanego. Jednak w przykładowym katalogu budowli wymieniono budowle sportowe. Odwołał się do zamieszczonego w internecie opisu tego obiektu, z którego wynika, że przenośniki narciarskie SunKid zostały skonstruowane w celu zastosowania jako urządzenia pomocnicze do wywożenia osób uprawiających sporty zimowe (narciarze, snowboardziści itd.) i wywiódł, że ten obiekt należy uznać za budowlę sportową, która została wymieniona w art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego. Stwierdził (odwołując się do wyroku NSA z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1589/2010), że przenośnik SunKid zatem sam w sobie jest budowlą i nie ma znaczenia, że wykorzystywany jest niezależnie od pozostałych wyciągów kompleksu narciarskiego. Stwierdził, że przepisy ustawy podatkowej i Prawa budowlanego nie uzależniają istnienia budowli od jej trwałego związania z gruntem czy możliwości jego zdemontowania i przeniesienia. Odwołał się do wyroku WSA w Krakowie z dnia 27 stycznia 2009 r., I SA/Kr 1532/2008, w którym ten Sąd stwierdził, że "obiekty budowlane, które nie są trwale związane z gruntem, mogą być na gruncie u.p.o.l jedynie budowlami". Wywiódł, że jeżeli ustawodawca chciałby wyłączyć z definicji budowli obiekty, które nie są trwale związane z gruntem zrobiłby to analogicznie jak w przypadku budynków; nadto w art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego wskazano jakie obiekty są budowlami tylko w wypadku ich trwałego związania z gruntem ("wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe"). Konkludując wskazał, że przenośnik SunKid jest budowlą, gdyż mieści się w pojęciu "budowli sportowej" wymienionej w art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego. Jako budowla związana z działalnością gospodarczą podlega opodatkowaniu niezależnie od pozostałych obiektów kompleksu narciarskiego.

Identyczną argumentację organ interpretacyjny zaprezentował w celu uzasadnienia tezy, że karuzela Rotondo, stanowiąca urządzenie ułatwiające naukę jazdy na nartach (opis urządzenia został pozyskany ze stron internetowych producenta), mieści się w pojęciu budowli sportowej i podlega opodatkowaniu jako budowla związana z działalnością gospodarczą, niezależnie od pozostałych obiektów kompleksu narciarskiego.

Dokonując kwalifikacji prawnopodatkowej instalacji oświetleniowej organ interpretacyjny stwierdził, że jest ona siecią techniczną i jednocześnie może być traktowana jako sieć uzbrojenia terenu. Wskazał, że opisane we wniosku słupy oświetleniowe SX10/4, naświetlacze PD2 i szafa sterująca oświetleniem składają się na całość techniczno-użytkową sieci technicznej; z tego względu przedmiotowy obiekt należy uznać za budowlę, która została wymieniona w art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego. Jednocześnie odwołując się do ogólnodostępnej informacji zawartej w katalogu producenta słupów oświetleniowych SX10/4 (zamieszczonym na stronach internetowych), stwierdził, że te słupy winny być wkopane w ziemię na głębokość 500 mm, wymagają fundamentu, do ich osadzenia niezbędne są roboty budowlane. Z tego powodu poddał w wątpliwość stan przedstawiony we wniosku jakoby instalacja oświetleniowa nie była trwale związana z gruntem. Jednak uznał, że ta nieścisłość jest nieistotna, ponieważ brak trwałego związania z gruntem nie przesądza o nie istnieniu budowli. Tym samym stwierdził, że instalacja oświetleniowa (jako całość techniczno-użytkowa ze wszystkimi elementami wchodzącymi w jej skład) jest budowlą gdyż mieści się w pojęciu "sieci technicznej" wymienionej w art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego. Jako budowla związana z działalnością gospodarczą podlega opodatkowaniu niezależnie od pozostałych obiektów kompleksu narciarskiego.

Kolejno organ interpretacyjny zakwestionował twierdzenie wnioskodawcy, że stacja transformatorowa nie jest budowlą gdyż nie stanowi części sieci elektroenergetycznej (spółka argumentowała, że nie można przyjąć, iż poprzez czasowe połączenie innych urządzeń z przenośną stacją transformatorową nabiera ona charakteru budowli). Wskazał, że opisany we wniosku stan nie wyjaśnia okoliczności, czy stacja transformatorowa jest podłączona do sieci energetycznej zasilającej (mowa wyłącznie o tymczasowym podłączeniu odbiorników) i dlatego należy osobno rozpatrzyć dwa przypadki - gdy takie podłączenie istnieje i gdy nie istnieje.

Organ wskazał, że kontenerowe stacje transformatorowe (tutaj typu MRw-bpp 20/1000-4 oraz MRw-bk 20/250), wraz z odpowiednim wyposażeniem (kable, złącza, transformatory, itp.) służą do zasilania w energię elektryczną różnorodnych obiektów (domy, osiedla, zakłady przemysłowe, obiekty rekreacyjne, itp.) poprzez pobór i prz...