Odliczanie VAT od samochodów po 1 kwietnia: Nieodliczony podatek jako koszt

Wejście w życie przepisów ustawy z 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw nie oznacza, że w zakresie podatku PIT oraz podatku CIT podatnicy zobligowani są do automatycznego pomniejszenia kosztów używania samochodu osobowego o 50%. A zatem, jeżeli wydatek związany z używaniem samochodu osobowego spełnia warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy PIT (art. 15 ust. 1 ustawy CIT), stanowi on koszt uzyskania przychodu wraz z podatkiem VAT w tej części, w jakiej podatnikowi nie przysługiwało odliczenie zgodnie z odrębnymi przepisami - wyjaśniło MF w odpowiedzi na interpelację poselską.

Interpelacja nr 26203 do ministra finansów w sprawie interpretacji przepisów podatkowych

Szanowny Panie Ministrze! Zgodnie z art. 86a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), w rozliczeniach dotyczących samochodów firmowych podatnik może wybrać w odliczaniu podatku VAT system mieszany. System ten oznacza, że nie bada się już realnego wykorzystywania tych pojazdów w celach biznesowych, bo niezależnie od tego, czy realne wykorzystanie byłoby wyższe, czy niższe od przyjętego, dla celów rozliczenia podatku VAT uznaje się, że pojazd wykorzystywany jest w 50% w biznesie.

W związku z powyższym nasuwa się pytanie. Czy nieodliczony podatek VAT w wysokości 50% od pozostałej części przy systemie mieszanym jest kosztem uzyskania przychodu? Jest to pytanie o tyle istotne, że w ustawach podatkowych (art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz. U. z 2012 r. poz. 361, ze zm. i w art. 16 ust. 1 pkt. 46 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316, ze zm.) istnieje możliwość zaliczenia w koszty podatkowe podatku od towarów i usług w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku od towarów i usług. Przepis ten w tym przypadku nie ma zastosowania, gdyż nieodliczony podatek VAT w wysokości 50% dotyczy, ujmując w uproszczeniu, wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Z art. 8 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług oraz z broszury Ministerstwa Finansów „Nowe zasady obliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi od dnia 1 kwietnia 2014 r.” (str. 32-34) wynika, że jeżeli podatnik odliczył 100% podatku VAT przy zakupie samochodu lub odliczył 100% podatku VAT od zakupu części składowych, jest zobowiązany opodatkować użytek prywatny tego samochodu. Ani z broszury, ani z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie wynika, od jakiej wartości ma być naliczany podatek VAT. Czy od faktycznie przejechanych kilometrów w celach prywatnych, bez uwzględniania poniesionych wydatków na eksploatację samochodu, czy też od wartości stanowiącej 50% udokumentowanych wydatków, od których nie został odliczony podatek VAT. Należy zwrócić uwagę na fakt, iż wielu podatników ze względu na bardzo pracochłonne prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu i sankcje przewidziane w ustawie z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U. 2013 r. poz. 186) wybrało system mieszany w odliczaniu podatku VAT, mimo tego, że nie wykorzystują samochodu do celów prywatnych.

Szanowny Panie Ministrze! Czy podatnik słusznie zakłada, że wykorzystanie samochodu do celów prywatnych powinno być objęte podatkiem VAT w wysokości odpowiadającej faktycznemu kosztowi wykorzystania tego samochodu? Czy jeżeli faktycznie nie doszło do wykorzystania samochodu do celów prywatnych, to należy przyjąć, że podatek VAT należny nie wystąpi, pomimo że podatnik zrezygnował z zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego na druku N/AT-26, że samochód będzie wykorzystywany wyłącznie dla celów służbowych i nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu?

Z wyrazami szacunku

Poseł Beata Bublewicz

Warszawa, dnia 30 kwietnia 2014 r.

Odpowiedź sekretarza stanu w Ministerstwie Finansów - z upoważnienia ministra - na interpelację nr 26203 w sprawie interpretacji przepisów podatkowych

W związku z pismem, znak: SPS-023-26203/14, z dnia 7 maja br., przy którym została przesłana interpelacja pani poseł Beaty Bublewicz w sprawie interpretacji przepisów podatkowych, uprzejmie informuję.

W zakresie podatku dochodowego

Na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą PIT”, obowiązuje generalna zasada wyrażona w art. 22 ust. 1 ustawy PIT, w myśl której, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów niestanowiących kosztów podatkowych, wymienionych w art. 23 ustawy PIT. Warunku tego nie spełniają wydatki związane z używaniem samochodu osobowego do celów prywatnych.

Analogiczna zasada obowiązuje na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą CIT”. Zasada ta w zakresie podatku PIT oraz podatku CIT obowiązuje również podatników, którzy odliczą 50% VAT naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), jak i tych, którzy odliczą podatek VAT w pełnej wysokości.

Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312) nie oznacza, że w zakresie podatku PIT oraz podatku CIT podatnicy ci zobligowani są do automatycznego pomniejszenia kosztów używania samochodu osobowego o 50%. A zatem, jeżeli wydatek związany z używaniem samochodu osobowego spełnia warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy PIT (odpowiednio art. 15 ust. 1 ustawy CIT), stanowi on koszt uzyskania przychodu wraz z podatkiem VAT w tej części, w jakiej podatnikowi nie przysługiwało odliczenie zgodnie z odrębnymi przepisami, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a ustawy PIT (odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy CIT).

Zgodnie z powołanym wyżej art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a ustawy PIT (odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy CIT) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

• jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
• w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Ponadto, jeżeli samochód osobowy spełnia definicję środka trwałego (art. 22a ustawy PIT, art. 16a ustawy CIT), podatnik ma prawo wprowadzić go do ewidencji środków trwałych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych niezależnie od tego, w jakiej części (100% czy 50%) odliczył podatek VAT przy zakupie tego samochodu. Dla ustalenia wartości początkowej nabytego odpłatnie środka trwałego, w tym samochodu osobowego, cenę nabycia pomniejsza się o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 22g ust. 3 ustawy PIT, art. 16g ust. 3 ustawy CIT).

W zakresie podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, uznaje się za odpłatne świadczenie usług. Przepis ten znajduje zastosowanie w przypadku, gdy podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Należy jednak zauważyć, że w sytuacji wykorzystywania przez podatnika pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej i korzystania przez niego tym samym z prawa do pełnego odliczania podatku naliczonego od wydatków związanych z tym pojazdem w zasadzie wyklucza się możliwość występowania użytku prywatnego. Wykorzystywanie pojazdu samochodowego wyłącznie do celów działalności gospodarczej na potrzeby przepisów o podatku od towarów i usług obowiązujących od dnia 1 kwietnia 2014 r. należy postrzegać w istniejącej nawet możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych (a nie badania ich faktycznego użytku, gdyż konieczność takiego badania niweczyłaby upraszczający charakter derogacji). Zatem nawet jednorazowe użycie pojazdu do celów prywatnych oznacza automatycznie zmianę zasad rozliczania podatku i konieczność skorygowania dotychczas dokonywanych odliczeń.

Natomiast w przypadku wykorzystywania przez podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (np. do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników) pojazdów samochodowych objętych 50% ograniczeniem wyłączono konieczność rozliczania podatku VAT od użytku prywatnego z uwagi na fakt, że opodatkowanie to zostało skalkulowane w przyjętym ograniczeniu odliczenia. W konsekwencji podatnik nie ma obowiązku rozliczania podatku VAT z tytułu wykorzystywania takiego pojazdu do celów innych niż działalność gospodarcza. Konieczność opodatkowania użytku prywatnego została wyłączona również w przypadku prywatnego użycia pojazdu, w stosunku do którego podatnik nie mógł dokonać odliczenia podatku naliczonego (transakcja nabycia nie była objęta podatkiem VAT lub korzystała ze zwolnienia od tego podatku), jednakże przysługiwało mu ograniczone (50%) odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia części składowych do tego pojazdu (art. 8 ust. 5 pkt 1 i 2 ww. ustawy).

Biorąc pod uwagę powyższe, w opisanej przez panią poseł sytuacji, czyli w przypadku gdy podatnik korzysta z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego pomimo wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej (podatnik nie składa informacji VAT-26 i nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu), nie wystąpi obowiązek rozliczenia podatku VAT od prywatnego wykorzystywania takiego pojazdu.

Końcowo uprzejmie informuję, że jeżeli wprowadzone z dniem 1 kwietnia 2014 r. regulacje dotyczące pojazdów samochodowych będą generowały jakiekolwiek wątpliwości interpretacyjne w zakresie konkretnego stanu faktycznego, wówczas zainteresowani mają prawo zwrócić się do właściwego organu podatkowego z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Zasady udzielania interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach szczegółowo określają przepisy art. 14b–14p ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.).

Jednocześnie uprzejmie informuję, że resort finansów, aby ułatwić stosowanie przedmiotowych przepisów, opublikował broszurę w zakresie nowych reguł odliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, dostępną na stronie internetowej: www.finanse.gov.pl w zakładkach: VAT/Wyjaśnienia i komunikaty oraz Broszury informacyjne.

Sekretarz stanu

Janusz Cichoń