Odliczanie ulgi na dzieci przy braku porozumienia pomiędzy byłymi małżonkami

W przypadku, gdy obydwoje rodzice wykonywali władzę rodzicielską przez cały rok, ulga przysługuje każdemu z rodziców w proporcjach przez nich ustalonych, z tym, że łączna kwota odliczeń, dokonanych przez oboje rodziców nie może przekroczyć kwoty odliczeń przysługujących względem danego dziecka. Natomiast, jeżeli rodzice takich proporcji nie ustalili, to należy przyjąć, że ulga przysługuje każdemu z nich w częściach równych.

Tak wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 lutego 2015 r., sygn. IBPBII/l/415-961/14/DP.

Sprawa dotyczyła podatnika, który rozwiódł się z żoną w 2012 r. Zgodnie z wyrokiem sądu wykonywanie władzy rodzicielskiej zostało mu ograniczone do współdecydowania o wszystkich istotnych sprawach dzieci. Rozliczając podatek dochodowy za 2013 r. pomiędzy podatnikiem a jego byłą małżonką powstał spór o możliwość skorzystania z ulgi na ich dwójkę dzieci. Była małżonka twierdzi, że taka ulga mu nie przysługuje, ponieważ dzieci zamieszkują z nią.

Podatnik chciał wiedzieć, czy będzie mógł skorzystać z ulgi rodzinnej za 2014 rok, a jeśli tak, to w jakich proporcjach ww. ulgę będzie mógł wykorzystać w przypadku braku porozumienia małżonków. Jego zdaniem, że skoro sąd tylko ograniczył mu wykonywanie władzy rodzicielskiej będzie mógł odliczyć 50% ulgi, tzn. skorzystać z ulgi na jedno dziecko.

Warunki skorzystania z ulgi na dzieci

Organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem podatnika. W uzasadnieniu interpretacji przypomniał, że zgodnie z art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27 (tj. przy zastosowaniu skali podatkowej), pomniejszonego o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1. wykonywał władzę rodzicielską;
2. pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3. sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

W myśl ust. 2 pkt 2, odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do dwojga małoletnich dzieci - kwota 92,67 zł na każde dziecko.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka (art. 27f ust. 2b cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 27f ust. 2c ww. ustawy odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1. na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych;
2. wstąpiło w związek małżeński.

Limit ulgi dotyczy obojga rodziców

Stosownie do art. 27f ust. 4 ustawy o PIT odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Zdaniem DIS z przytoczonych regulacji wynika, że limit omawianej ulgi został określony na dziecko. Rodzicom dziecka ustawodawca przyznał jeden łączny limit. W konsekwencji, jeżeli w stosunku do dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska, i władza ta jest wykonywana przez obojga rodziców, to każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującego limitu na dziecko.

Kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Dotyczy to zarówno rodziców pozostających w związku małżeńskim lub partnerskim, jak i rodziców rozwiedzionych czy będących w separacji.

Jednocześnie biorąc pod uwagę umiejscowienie w przepisach ustawy sformułowania „lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej”, tj. po wyrazach „kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych”, należy przyjąć, iż podstawową formą podziału przysługującego odliczenia pomiędzy rodzicami, z których każdy (w związku z wykonywaną władzą rodzicielską) ma prawo do zastosowania ulgi, jest podział tej kwoty w częściach równych. Możliwość skonsumowania tej kwoty przez rodziców dziecka w inny sposób niż w proporcji pół na pół, należy traktować w kategorii przywileju (wyjątku od generalnej zasady), który ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy zgodę na ustalenie dowolnej proporcji kwoty odliczenia wyrażają oboje rodzice. Wynika to z użytego przez ustawodawcę sformułowania „w dowolnej proporcji przez nich ustalonej”, oznaczającego współudział (porozumienie) obojga rodziców w określeniu proporcji innej niż odpowiadającej częściom równym. Zatem brak stosownego porozumienia pomiędzy rodzicami dziecka oznacza, że w sytuacji gdy każdy z rodziców spełnia warunki do zastosowania przedmiotowego odliczenia, przysługującą rodzicom wspólną kwotę ulgi na dziecko rodzic dziecka dzieli z drugim rodzicem w częściach równych.

Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obojgu rodzicom, jeżeli wykonują władzę rodzicielską, przysługuje ulga na dzieci małoletnie. Władza rodzicielska - zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy - przysługuje obojgu rodzicom, a - stosownie do art. 97 § 1 tejże ustawy - jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, każde z nich jest zobowiązane i uprawnione do jej wykonywania.

Ograniczenie władzy rodzicielskiej nie pozbawia ulgi

Organ podatkowy podkreślił, że separacja bądź rozwód rodziców nie są równoznaczne z utratą przez rodzica prawa do wykonywania władzy rodzicielskiej. Sąd rodzinny, ogłaszając separację bądź rozwiązując związek małżeński określa także prawa rodzicielskie. Jeżeli zatem nie pozbawia tego prawa jednego z rodziców, to uznaje, że rodzice są zdolni do porozumienia w sprawach dotyczących dziecka.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że w sytuacji gdy oboje rodzice dysponują prawem wykonywania władzy rodzicielskiej w stosunku do dziecka są uprawnieni do korzystania z ulgi wynikającej z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ograniczenie władzy rodzicielskiej wynikające z orzeczenia sądowego powierzającego jednemu z rodziców wykonywanie władzy rodzicielskiej nie wpływa na możliwość korzystania z ulgi, ponieważ drugiemu z rodziców również przysługuje władza rodzicielska, nawet jeżeli została ona ograniczona.

W przypadku więc, gdy obydwoje rodzice wykonywali władzę rodzicielską przez cały rok, ulga przysługuje każdemu z rodziców w proporcjach przez nich ustalonych, z tym, że łączna kwota odliczeń, dokonanych przez oboje rodziców nie może przekroczyć kwoty odliczeń przysługujących względem danego dziecka.

Natomiast, jeżeli rodzice takich proporcji nie ustalili, to należy przyjąć, że ulga przysługuje każdemu z nich w częściach równych.

Ostatecznie DIS stwierdził, że skoro podatnik oraz jego była żona przez cały 2014 rok wykonywali władzę rodzicielską w stosunku do swoich małoletnich dzieci, a podatnik nie ma możliwości ustalenia z matką dzieci kwoty odliczeń w odpowiednich proporcjach, należy przyjąć, że jeżeli podatnik spełnia wszystkie wyżej wymienione przesłanki dotyczące zastosowania ulgi na dzieci, przysługuje mu ulga w wysokości połowy kwoty (50%) przysługującej na jedno małoletnie dziecko oraz połowa kwoty (50%) przysługującej na drugie małoletnie dziecko (co w sumie daje pełną kwotę odliczenia na jedno dziecko).

Ewa Iwan