Obowiązek wystawienia faktur korygujących przy cesji praw i przejęciu obowiązków z umowy

Pytanie podatnika: Sp. z o.o. zajmuje się sprzedażą mieszkań w nowobudowanych osiedlach mieszkaniowych. W toku realizacji umów niektórzy klienci zgłaszają wnioski o zmianę niektórych z postanowień objętych umową (zamiana kupowanego lokalu na inny w tym samym bądź innym budynku, zmiana garażu na inny) bądź też, za zgodą spółki, przelewają prawa i obowiązki wynikające z umowy na osoby trzecie (cesja). Czy zawarcie aneksu do wcześniej podpisanej umowy powoduje obowiązek wystawienia faktur korygujących do faktur dokumentujących, wpłacone przed zawarciem aneksu, zaliczki?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2012 r. (data wpływu 27 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

- braku obowiązku wystawienia faktur korygujących do faktur dokumentujących wpłacone zaliczki w przypadku zamiany mieszkań lub garaży - jest prawidłowe;
- u obowiązku wystawienia faktur korygujących do faktur dokumentujących wpłacone zaliczki w przypadku cesji praw i przejęcia obowiązków z umowy - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktur korygujących do faktur dokumentujących wpłacone zaliczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (Deweloper, Spółka) zajmuje się sprzedażą mieszkań w nowobudowanych osiedlach mieszkaniowych. Spółka zawiera z klientami umowy przedwstępne zobowiązujące do zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności i jego sprzedaży lub umowy realizatorskie - zobowiązujące do budowy, ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokalu oraz przedwstępne umowy sprzedaży lokali (w zależności od zaawansowania procesu budowlanego). Na podstawie wyżej wspomnianych umów klienci dokonują zaliczkowych wpłat na poczet przyszłej dostawy. Wpłacone zaliczki dokumentowane są fakturami VAT zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

W toku realizacji umów niektórzy klienci zgłaszają wnioski o zmianę niektórych z postanowień objętych umową (zamiana kupowanego lokalu na inny w tym samym bądź innym budynku, zmiana garażu na inny) bądź też, za zgodą spółki, przelewają prawa i obowiązki wynikające z umowy na osoby trzecie (cesja). W celu prawidłowego udokumentowania wnioskowanych zmian od strony formalno prawnej zawierane są aneksy do wcześniej podpisanych umów. Aneksy te nie skutkują rozwiązaniem umowy pomiędzy stronami a jedynie zmieniają niektóre z jej postanowień. Niezmieniony też pozostaje, co do swej istoty, przedmiot sprzedaży - nadal pozostaje nim mieszkanie czy garaż. W niektórych przypadkach spółka pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu dokonania czynności związanych z zawarciem stosownych aneksów do umów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zawarcie aneksu - do wcześniej podpisanej umowy - wprowadzającego zmiany w zakresach opisanych powyżej - powoduje obowiązek wystawienia faktur korygujących do faktur dokumentujących, wpłacone przed zawarciem aneksu, zaliczki?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. l0 i art. 120 ust. 16.

Przy czym przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 19 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia licząc od dnia wydania.

Jak stanowi art. 19 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W wypełnieniu obowiązków wynikających z ww. uregulowań Spółka wystawia faktury VAT na każdą zaliczkową wpłatę dokonaną przez klienta. Zgodnie z zasadami przyjętymi wewnętrznie przez Spółkę przed wydaniem nieruchomości klienci zobowiązani są do zapłaty 100% ceny a więc nie zachodzi konieczność rozpoznawania obowiązku podatkowego w VAT na zasadzie określonej w drugiej części art. 19 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc 30 dnia od dnia wydania.

Zmiany umów - aneksy - będące przedmiotem zapytania nie powodują rozwiązania umowy łączącej klientów (nabywców mieszkań) z deweloperem a tylko modyfikują poszczególne jej zapisy. Zgodnie z ustaleniami aneksy te nie nakładają również na żadną ze stron obowiązku zwrotu zaliczek wpłaconych do momentu ich zawarcia. Kwoty wpłacone przez klienta na poczet umowy do chwili zawarcia aneksu nadal pozostają na rachunku bankowym dewelopera.

Zamiana mieszkań/garaży

Zamiana mieszkania na inne - w tej samej bądź innej inwestycji (także będące w zasobach dewelopera) nie powoduje wygaśnięcia zobowiązań umownych, a jedynie zmienia lub modyfikuje poszczególne jej zapisy dostosowując np. warunki harmonogramu wpłat do zmienionej ceny - jeżeli zachodzi taka okoliczność. W wyniku zawarcia aneksu wartość umowy ulega korekcie, a więc cena określona w umowie może wzrosnąć lub ulec zmniejszeniu ze względu na cenę mieszkania po zamianie (właściwa stawka VAT pozostaje bez zmian, gdyż cały czas mamy do czynienia z tą samą kategorią towaru - mieszkaniem). W następstwie takich okoliczności klient zobowiązany jest do dopłaty pozostałej części ceny zgodnie z harmonogramem będącym integralną częścią każdej umowy. Dokumentując dalsze wpłaty deweloper wystawia faktury VAT uwzględniając zgodnie z art. 41 ust. 14f stawki VAT właściwe z dnia powstania obowiązku podatkowego, a więc z dnia wpływu zaliczek na konto dewelopera. Zmiany w tym zakresie nie powodują rozwiązania pierwotnej umowy i powstania w jej miejsce nowej, która na nowo ustalałaby stosunek prawny pomiędzy stronami. Konsekwentnie zaliczka wpłacona przed zawarciem aneksu na zmianę produktu nie traci swojego charakteru, nie podlega zwrotowi z tytułu tej operacji a więc nie powstaje obowiązek wystawiania faktur korygujących (tym bardziej, że nie następuje fizyczny przepływ pieniędzy pomiędzy stronami - zwrot zaliczki i ponowna wpłata). Na powyższe wskazał również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej w dniu 8 marca 2010 r. interpretacji indywidualnej o sygnaturze IPPP1/443-1363/09-4/AW stwierdzając, że „jedynym warunkiem uzasadniającym prawidłowe wystawienie przez podatnika faktury korygującej jest zaistnienie faktycznego zwrotu zaliczki podlegającej opodatkowaniu, w następstwie czego zmniejszony zostaje obrót.” Wszelkie okoliczności mające istotny wpływ na realizację umowy są Stronom znane, a więc nie zachodzi konieczność potwierdzania zdarzenia fakturami korygującymi a modyfikacje w zakresie wyboru przez klienta konkretnego mieszkania czy garażu mają jedynie ewentualny wpływ na późniejszą realizację umowy w zakresie wysokości kwot wpłacanych w kolejnych ratach, ale nie wpływają na fakt podatkowo-prawnej kwalifikacji uprzedniej wpłaty oraz nie zmieniają charakteru umowy i zaliczki.

Klienci zawierając umowy przedwstępne lub realizatorskie z deweloperem dokonują wyboru mieszkania lub garażu i w wykonaniu obowiązków umownych dokonują zaliczkowych wpłat na konto dewelopera. Obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje w dacie uznania konta dewelopera kwotą zaliczki, w tej części. Późniejsza zamiana mieszkania lub garażu na inne nie wiąże się z rozwiązaniem umowy bądź ze zwrotem wpłaconych zaliczek, więc nie ...